國(guó)際稅收情報(bào)作為一種涉稅信息，探討其法律效力問(wèn)題，有必要追溯其法律淵源。而探討國(guó)際稅收情報(bào)的法律淵源，離不開(kāi)條約和國(guó)際稅收協(xié)定這二個(gè)關(guān)健詞。

（一）條約的概念及特征。根據(jù)《關(guān)于國(guó)家和國(guó)際組織或國(guó)際組織相互間條約法的維也納公約》第一條規(guī)定，條約是“一個(gè)或更多國(guó)家和一個(gè)或更多國(guó)際組織間，或國(guó)際組織相互間以書面締結(jié)并受國(guó)際法支配的國(guó)際協(xié)議?！奔礂l約是國(guó)家等國(guó)際法主體之間締結(jié)的并受國(guó)際法支付的書面協(xié)議。從條約的定義看出：其是國(guó)際法主體間締結(jié)的協(xié)議，受到國(guó)際法支配，且具有法律拘束力的書面協(xié)議。而條約的名稱在國(guó)際上沒(méi)有固定用法，采用較多的主要有公約、條約、憲章、盟約、規(guī)約、專約、協(xié)定、議定書、宣言、聲明、聯(lián)合公報(bào)、換文、諒解備忘錄等，但不同名稱的條約在法律性質(zhì)上都一樣，其目的都旨在當(dāng)事國(guó)之間產(chǎn)生法律效力，在彼此相互關(guān)系中創(chuàng)設(shè)權(quán)利和義務(wù)，并相約遵守這一行為準(zhǔn)則。

（二）國(guó)際稅收情報(bào)源于國(guó)際稅收協(xié)定。國(guó)際稅收協(xié)定是指兩個(gè)或者兩個(gè)以上主權(quán)國(guó)家之間為了解決國(guó)際雙重征稅，通過(guò)談判而達(dá)成的在締約國(guó)之間的國(guó)際稅收方面權(quán)利和義務(wù)關(guān)系的一種書面協(xié)議?？梢?jiàn)，國(guó)際稅收協(xié)定屬于條約中 “協(xié)定”系列。而在1977年的經(jīng)合發(fā)組織范本即《關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)的重復(fù)征稅協(xié)定范本》、1979年的聯(lián)合國(guó)范本即《關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家雙重征稅的協(xié)定范本》以及我國(guó)與外國(guó)簽訂的國(guó)際稅收協(xié)定中，都有訂立專門性條款以建立相互協(xié)商程序和稅收情報(bào)交換制度，旨在有效防止國(guó)際逃避稅現(xiàn)象的發(fā)生。而稅收情報(bào)交換是指締約國(guó)雙方主管當(dāng)局應(yīng)交換為實(shí)施協(xié)定的規(guī)定所需要的情報(bào)，或締約國(guó)雙方關(guān)于協(xié)定所涉及的稅種的國(guó)內(nèi)法律。

其中：聯(lián)合國(guó)范本在第二十六條第一款中規(guī)定“締約國(guó)雙方主管當(dāng)局應(yīng)交換為實(shí)施本協(xié)定的規(guī)定所必需的情報(bào)，或締約國(guó)雙方關(guān)于本協(xié)定所涉及的稅種的國(guó)內(nèi)法律，按此征稅與本協(xié)定不相抵觸的情報(bào)，特別是防止欺詐或偷漏稅收的情報(bào)。締約國(guó)一方收到的任何情報(bào)，應(yīng)與按該國(guó)國(guó)內(nèi)法律取得的情報(bào)同樣保密。但是，如果發(fā)送國(guó)對(duì)該情報(bào)已作密件，僅應(yīng)告知本協(xié)定規(guī)定稅收的查定、征收以及有關(guān)案件的執(zhí)行或起訴或裁決上訴的人員或主管當(dāng)局（包括法院和行政管理部門）。上述人員或主管當(dāng)局僅應(yīng)為上述目的使用該項(xiàng)情報(bào)，但可在公開(kāi)法庭程序或法庭判決中透露有關(guān)情報(bào)。雙方主管當(dāng)局應(yīng)通過(guò)協(xié)商確定有關(guān)情報(bào)交換事宜的適當(dāng)條件、方法和技術(shù)，包括適當(dāng)?shù)亟粨Q有關(guān)逃稅的情報(bào)?！钡诙钜?guī)定“第一款的各項(xiàng)規(guī)定，在任何情況下，不應(yīng)被理解為，締約國(guó)一方有義務(wù)：（一）采取與該締約國(guó)或締約國(guó)另一方的法律或行政慣例不相一致的行政措施；（二）提供按照該締約國(guó)或締約國(guó)另一方的法律或正常行政渠道得不到的情報(bào)；（三）提供泄露任何貿(mào)易、經(jīng)營(yíng)、工業(yè)、商業(yè)或?qū)I(yè)秘密或貿(mào)易過(guò)程的情報(bào)，或泄露后將違反公共政策（公共秩序）的情報(bào)。” 可見(jiàn)，國(guó)際稅收情報(bào)是一個(gè)國(guó)際稅收領(lǐng)域經(jīng)常使用的概念。

在目前相關(guān)的國(guó)際法律法規(guī)和稅收協(xié)定中，并沒(méi)有給國(guó)際稅收情報(bào)一個(gè)明確的定義。也就是說(shuō)，這一術(shù)語(yǔ)目前并不存在法定解釋，只能進(jìn)行法理解釋。情報(bào)本身就是一種信息的意思，國(guó)際稅收情報(bào)實(shí)際上也就是國(guó)際稅收方面的信息。這些信息的范圍，一般是通過(guò)雙邊稅收協(xié)定來(lái)規(guī)定的。如《中華人民共和國(guó)政府和美利堅(jiān)合眾國(guó)政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》第25條所規(guī)定的稅收情報(bào)范圍是“締約國(guó)雙方主管當(dāng)局應(yīng)交換為實(shí)施本協(xié)定的規(guī)定所必需的情報(bào)，締約國(guó)雙方關(guān)于本協(xié)定所涉及的稅種的國(guó)內(nèi)法律所必需的情報(bào)（以根據(jù)這些法律征稅與本協(xié)定不相抵觸為限），特別是防止稅收欺詐、偷漏稅的情報(bào)?！庇纱丝梢?jiàn)，國(guó)際稅收情報(bào)主要是指涉及國(guó)際稅收逃避方面的信息。

締約國(guó)雙方所交換的稅收情報(bào)常有以下三種類型：第一類是屬于一般的稅務(wù)情報(bào)資料，如法律文本、工作細(xì)則、說(shuō)明書、執(zhí)行稅收協(xié)定的各種官方材料、稅務(wù)部門有關(guān)個(gè)別稅務(wù)案例的處理意見(jiàn)以及法院判決書等。第二類是有關(guān)跨國(guó)納稅人的檔案材料，如聯(lián)屬企業(yè)的所在地點(diǎn)、開(kāi)歇業(yè)日期、經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)范圍和締約國(guó)居民在當(dāng)?shù)氐氖杖氲?。第三類是有關(guān)跨國(guó)納稅人的專門材料，如銀行往來(lái)、利息收支、年度決算報(bào)表、利潤(rùn)分配、資料轉(zhuǎn)移和應(yīng)課征的稅種等資料。除了上述三種類型的稅收情報(bào)外，有時(shí)為了調(diào)查某項(xiàng)稅收舞弊行為，還可以根據(jù)需要提供一些其他性質(zhì)的情報(bào)。可在很多國(guó)家中，企業(yè)的秘密受到法律的保護(hù)，不允許對(duì)外公開(kāi)，但有時(shí)為了審訊某些經(jīng)濟(jì)犯罪案例，其中包括稅收舞弊等犯罪行為，與其有關(guān)的某些情報(bào)資料可不受限制地提供給對(duì)方。為此，在稅收協(xié)定中，一般都要求締約國(guó)各方對(duì)收集到的情報(bào)，應(yīng)該采取與該國(guó)國(guó)內(nèi)法令對(duì)同類情報(bào)所規(guī)定的保密措施來(lái)對(duì)待；情報(bào)的管理人員應(yīng)限于締約國(guó)各方的稅務(wù)和法院主管當(dāng)局及其經(jīng)辦人員；情報(bào)的使用應(yīng)限于對(duì)跨國(guó)納稅人稅務(wù)問(wèn)題的查核、征稅和裁決。

我國(guó)國(guó)際稅收情報(bào)的使用規(guī)定主要體現(xiàn)在國(guó)家稅務(wù)總局2006年制定的《國(guó)際稅收情報(bào)交換工作規(guī)程》（國(guó)稅發(fā)［2006］70號(hào)）。該文件第五條規(guī)定“情報(bào)交換應(yīng)在稅收協(xié)定生效并執(zhí)行以后進(jìn)行，稅收情報(bào)涉及的事項(xiàng)可以溯及稅收協(xié)定生效并執(zhí)行之前?！钡诎藯l規(guī)定“除締約國(guó)雙方另有規(guī)定外，情報(bào)交換的范圍一般為：(一)國(guó)家范圍應(yīng)僅限于與我國(guó)正式簽訂含有情報(bào)交換條款的稅收協(xié)定并生效執(zhí)行的國(guó)家；(二)稅種范圍應(yīng)僅限于稅收協(xié)定規(guī)定的稅種，主要為具有所得(和財(cái)產(chǎn))性質(zhì)的稅種；(三)人的范圍應(yīng)僅限于稅收協(xié)定締約國(guó)一方或雙方的居民；(四)地域范圍應(yīng)僅限于締約國(guó)雙方有效行使稅收管轄權(quán)的區(qū)域?！钡谑龡l第一款規(guī)定“我國(guó)從締約國(guó)主管當(dāng)局獲取的稅收情報(bào)可以作為稅收?qǐng)?zhí)法行為的依據(jù)，并可以在訴訟程序中出示?！钡诙钜?guī)定“雖有前款規(guī)定，締約國(guó)主管當(dāng)局明確要求我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)在訴訟程序中出示其提供的稅收情報(bào)應(yīng)事先征得其同意的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)逐級(jí)上報(bào)，由總局與締約國(guó)主管當(dāng)局協(xié)商處理?！钡谑鍡l規(guī)定“涉嫌犯罪的稅務(wù)案件依法移送司法部門后，司法部門需使用締約國(guó)提供的稅收情報(bào)作為定案證據(jù)而締約國(guó)主管當(dāng)局明確要求需事先征得其同意的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)告知司法部門并逐級(jí)上報(bào)總局，由總局與締約國(guó)主管當(dāng)局協(xié)商，決定該稅收情報(bào)的使用范圍和程度。”

既然國(guó)際稅收情報(bào)是一種涉稅信息，那么，其法律定位只能是證據(jù)。探討其法律效力問(wèn)題，實(shí)質(zhì)上也就是探討其證據(jù)效力問(wèn)題。而國(guó)際稅收情報(bào)的證據(jù)效力如何，取決于其是否符合證據(jù)要素。

（一）證據(jù)的定義及特征。所謂證據(jù)，是指能夠證明案件真實(shí)情況的客觀事實(shí)材料。根據(jù)《刑事訴訟法》第四十二條規(guī)定“證明案件真實(shí)情況的一切事實(shí)，都是證據(jù)”。行政訴訟證據(jù)是指在行政訴訟中用以證明案件事實(shí)的證據(jù)，而行政程序證據(jù)是指行政機(jī)關(guān)在行政程序中用以證明待證事實(shí)的證據(jù)。通常情況下，證據(jù)具有關(guān)聯(lián)性、合法性和客觀真實(shí)性三個(gè)基本特征。第一個(gè)特征強(qiáng)調(diào)證據(jù)與所要證明問(wèn)題之間的邏輯聯(lián)系，如果與案件沒(méi)有邏輯聯(lián)系，則被排除，不再審查其他兩個(gè)特征。第二個(gè)特征強(qiáng)調(diào)證據(jù)本身及其獲得過(guò)程都必須是合法的，如果不具有合法性，則被排除，不再審查第三個(gè)特征。第三個(gè)特征強(qiáng)調(diào)證據(jù)必須與客觀事實(shí)相符合，這是需要審查的最后一個(gè)特征。

目前我國(guó)法律關(guān)于證據(jù)形式的規(guī)定分散在三部訴訟法之中。關(guān)于民事訴訟證據(jù)，《民事訴訟法》第63條規(guī)定的證據(jù)形式包括書證、物證、視聽(tīng)資料、證人證言、當(dāng)事人的陳述、鑒定結(jié)論、勘驗(yàn)筆錄等七類；關(guān)于行政訴訟證據(jù)，《行政訴訟法》第31條規(guī)定的證據(jù)形式包括書證、物證、視聽(tīng)資料、證人證言、當(dāng)事人的陳述、鑒定結(jié)論、勘驗(yàn)筆錄或現(xiàn)場(chǎng)筆錄等七類；關(guān)于刑事訴訟證據(jù)，《刑事訴訟法》第 42條規(guī)定的證據(jù)形式包括物證或書證、證人證言、被害人陳述、犯罪嫌疑人或被告人供述和辯解、鑒定結(jié)論、勘驗(yàn)和檢查筆錄、視聽(tīng)資料等七類?？梢?jiàn)，在各種訴訟程序中，證據(jù)的基本形式大體是相當(dāng)?shù)模鲜鲆?guī)定也基本上概括了證據(jù)所可能出現(xiàn)的各種形式。

（二）國(guó)際稅收情報(bào)的證據(jù)效力。從證據(jù)的三個(gè)基本特征來(lái)看，國(guó)際稅收情報(bào)具備關(guān)聯(lián)性，因?yàn)楹芏嗌娑惏讣际侵苯右罁?jù)國(guó)際稅收情報(bào)而發(fā)現(xiàn)的，涉稅案件與國(guó)際稅收情報(bào)之間必然存在某種邏輯聯(lián)系。從合法性來(lái)看，國(guó)際稅收情報(bào)無(wú)疑也具備這一特征，因?yàn)閲?guó)際稅收情報(bào)是締約國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)合法的執(zhí)法行為所發(fā)現(xiàn)的，締約國(guó)主管機(jī)關(guān)將相關(guān)稅收情報(bào)提供給另一國(guó)主管機(jī)關(guān)符合雙邊稅收協(xié)定的規(guī)定。也就是說(shuō)，國(guó)際稅收情報(bào)具備合法性特征。從真實(shí)性來(lái)看，國(guó)際稅收情報(bào)在經(jīng)過(guò)查證前尚不具備這一特征，因?yàn)閲?guó)際稅收情報(bào)并不是關(guān)于某種客觀情況的原始證據(jù)，而是締約國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)原始證據(jù)所做出的結(jié)論，這一結(jié)論是否與客觀事實(shí)完全一致，無(wú)論是稅收情報(bào)的提供者還是情報(bào)的獲得者都無(wú)法保證。從實(shí)踐中國(guó)際稅收情報(bào)的交換情況來(lái)看，提供者并沒(méi)有保證稅收情報(bào)為客觀事實(shí)的義務(wù)（雖然往往是客觀事實(shí)），即使稅收情報(bào)后來(lái)被證明是錯(cuò)誤的，情報(bào)的獲得者也不能追究提供者的責(zé)任。

關(guān)于某項(xiàng)事實(shí)是否一定具備上述三個(gè)基本特征才能成為證據(jù)，目前法律學(xué)術(shù)界并未取得一致意見(jiàn)。從最低標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看，只要具備關(guān)聯(lián)性的都可以稱為證據(jù)。根據(jù)這一標(biāo)準(zhǔn)，國(guó)際稅收情報(bào)無(wú)疑屬于證據(jù)的范疇。從最高標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看，必須全部具備三個(gè)基本特征才能稱為證據(jù)。根據(jù)這一標(biāo)準(zhǔn)，國(guó)際稅收情報(bào)必須經(jīng)過(guò)查證才能屬于證據(jù)；在被查證前就不能屬于證據(jù)。行政執(zhí)法和司法實(shí)踐中一般認(rèn)為，只要具備關(guān)聯(lián)性的就可以稱為證據(jù)，但是必須同時(shí)具備證據(jù)的三個(gè)基本特征才能成為定案根據(jù)，否則不能成為定案根據(jù)。

（三）國(guó)際稅收情報(bào)屬于傳來(lái)證據(jù)。根據(jù)證據(jù)的來(lái)源不同，可以把證據(jù)劃分為原始證據(jù)與傳來(lái)證據(jù)。所謂原始證據(jù)，是指從直接來(lái)源于案件事實(shí)或原始出處獲得的第一手證明材料。原始證據(jù)主要包括與案件有關(guān)的各種帳簿、單據(jù)和信件、文件的原件，能夠證明當(dāng)事人身份和歷史情況的工作證、身份證、戶口本、檔案材料的原件等。原始證據(jù)是從第一來(lái)源獲得的，未經(jīng)過(guò)中間環(huán)節(jié)的轉(zhuǎn)手、傳抄或復(fù)制、復(fù)印等等，因而出現(xiàn)誤差的可能性較小。在使用書證時(shí)，應(yīng)盡量提取文件的原件，或?qū)⒊?、?fù)印件與原件核對(duì)，防止因證據(jù)多次轉(zhuǎn)手、傳抄而造成失真，避免對(duì)案件認(rèn)定出現(xiàn)失誤。而傳來(lái)證據(jù)是指經(jīng)過(guò)了轉(zhuǎn)手、傳抄的第二手或第二手以上的證明材料，包括各種物證的復(fù)制品，各種書證的抄件、復(fù)印件，證人轉(zhuǎn)述他從別人那里聽(tīng)到的情況等。傳來(lái)證據(jù)由于在轉(zhuǎn)手、傳抄、復(fù)制、復(fù)印的過(guò)程中，原始證據(jù)的內(nèi)容和形式都有可能被遺漏或被扭曲，故其可靠性和證明力都顯然不及原始證據(jù)。在使用傳來(lái)證據(jù)時(shí)，必須特別謹(jǐn)慎，需要進(jìn)行非常認(rèn)真的審查判斷，在判明其真實(shí)性之后，才能作為證據(jù)使用。國(guó)際稅收情報(bào)屬于傳來(lái)證據(jù)，使用時(shí)應(yīng)采取傳聞、轉(zhuǎn)抄、復(fù)制等次數(shù)最少的材料，對(duì)于只有傳來(lái)證據(jù)的案件，定案時(shí)必須持慎重態(tài)度，不能輕易作出結(jié)論，特別是來(lái)源不明的傳來(lái)材料，不能作為證據(jù)使用。

當(dāng)前國(guó)際法有一個(gè)明顯變化，就是越來(lái)越多地涉及個(gè)人、公司的權(quán)利或利益。大量的稅收協(xié)定、知識(shí)產(chǎn)權(quán)條約都是例證。這些條約有雙邊的，還有多邊的，不少多邊條約我國(guó)都已經(jīng)參加。但我國(guó)參加這些條約后卻面臨這樣的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題：稅務(wù)機(jī)關(guān)能否援引國(guó)際稅收情報(bào)的內(nèi)容向法院提起訴訟、法院能否根據(jù)國(guó)際稅收情報(bào)審理涉稅案件并直接做出判決，這是國(guó)際法的變化和我國(guó)不斷參加國(guó)際條約所帶來(lái)的新情況或新問(wèn)題。

（一）條約的適用問(wèn)題。我國(guó)現(xiàn)有的一些法律規(guī)定和做法對(duì)條約的國(guó)內(nèi)適用加以規(guī)范，為解決這樣問(wèn)題提供了某種指南。如1982年《民事訴訟法》（試行）第189條規(guī)定“中華人民共和國(guó)締結(jié)或者參加的國(guó)際條約同本法有不同規(guī)定的，適用該國(guó)際條約的規(guī)定，但是，我國(guó)聲明保留的條款除外?！?985年的《涉外經(jīng)濟(jì)合同法》、1986年的《民法通則》、1989年的《行政訴訟法》、1991年的《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》以及1992年的《海商法》等一系列法律，都有和上述民訴法第189條類似的條款。同時(shí)，1990 年的《締結(jié)條約程序法》規(guī)定“國(guó)務(wù)院有權(quán)核準(zhǔn)協(xié)定和具有條約性質(zhì)的文件，包括互換或交存核準(zhǔn)書的手續(xù)，以及無(wú)須國(guó)務(wù)院核準(zhǔn)的政府部門協(xié)定及其登記或備案程序?！钡@些規(guī)定本身還存在著不清楚或不確定的地方，還需要從立法上加以完善，如條約是不是我國(guó)法律的一部分，或者說(shuō)，條約是不是我國(guó)的法律淵源，現(xiàn)在不太確定。因?yàn)槲覈?guó)的憲法沒(méi)有涉及，立法法也只字未提國(guó)際條約。盡管民事訴訟法、稅收協(xié)定等規(guī)定了條約的優(yōu)先適用地位，事實(shí)上承認(rèn)了條約是我國(guó)的法律淵源，但現(xiàn)行法律還缺少明確的規(guī)定。如哪些條約在我國(guó)可以直接適用，哪些不可以直接適用，都沒(méi)有法律明文規(guī)定。因此，還需要?jiǎng)澐挚芍苯舆m用和不可直接適用的條約的范圍。

（二）情報(bào)交換工作規(guī)程的法律定位。根據(jù)《立法法》的規(guī)定，作為國(guó)務(wù)院直屬機(jī)構(gòu)的國(guó)家稅務(wù)總局具有制定行政規(guī)章的權(quán)力?！读⒎ǚā返谄呤粭l第一項(xiàng)規(guī)定“國(guó)務(wù)院各部、委員會(huì)、中國(guó)人民銀行、審計(jì)署和具有行政管理職能的直屬機(jī)構(gòu)，可以根據(jù)法律和國(guó)務(wù)院的行政法規(guī)、決定、命令，在本部門的權(quán)限范圍內(nèi)，制定規(guī)章。部門規(guī)章規(guī)定的事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)屬于執(zhí)行法律或者國(guó)務(wù)院的行政法規(guī)、決定、命令的事項(xiàng)?！钡珡摹秶?guó)際稅收情報(bào)交換工作規(guī)程》外在形式的表現(xiàn)來(lái)看，該文沒(méi)有部門集體討論會(huì)議的表述，也沒(méi)有部門首長(zhǎng)的簽署令。根據(jù)《立法法》第七十五條規(guī)定“部門規(guī)章應(yīng)當(dāng)經(jīng)部務(wù)會(huì)議或者委員會(huì)會(huì)議決定?！钡谄呤鶙l規(guī)定“部門規(guī)章由部門首長(zhǎng)簽署命令予以公布?！币虼?，《國(guó)際稅收情報(bào)交換工作規(guī)程》雖然具有普遍的法律效力，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)和具體行政行為相對(duì)人具有約束力，但以《立法法》的規(guī)定來(lái)判斷，它缺少行政規(guī)章的形式要件，所以它不是稅收行政規(guī)章，而是稅收一般性規(guī)范文件。雖然稅收一般性規(guī)范文件不是人民法院裁判稅收行政案件的依據(jù)。根據(jù)最高人民法院關(guān)于制定裁判文書如何適用法律問(wèn)題的要求，在制作的裁判文書上不能引用一般性規(guī)范性文件。但承認(rèn)它是執(zhí)行稅收法律、法規(guī)的具體手段和對(duì)法律、法規(guī)、規(guī)章的有效補(bǔ)充。稅收一般性規(guī)范文件是否具有普遍的約束力，要判斷其是否有法律、法規(guī)、規(guī)章的明確授權(quán)，內(nèi)容是否與法律、法規(guī)、規(guī)章相抵觸。如果符合稅收法律、行政法規(guī)、行政規(guī)章的精神，又符合社會(huì)實(shí)際情況和公平正義，社會(huì)效果又好，應(yīng)承認(rèn)其效力。

（三）國(guó)際稅收情報(bào)的具體應(yīng)用。國(guó)際稅收情報(bào)可以作為立案稽查和納稅評(píng)估的直接依據(jù)。稅務(wù)稽查依法對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況進(jìn)行檢查和處理，對(duì)于立案稽查，并不需要在掌握切實(shí)證據(jù)之后才能進(jìn)行，只需要有相關(guān)的線索或者信息表明納稅人可能有需要稽查的情況即可。根據(jù)《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》第9條，稅務(wù)稽查對(duì)象可以“根據(jù)公民舉報(bào)、有關(guān)部門轉(zhuǎn)辦、上級(jí)交辦、情報(bào)交換的資料確定”。而納稅評(píng)估對(duì)納稅人履行納稅義務(wù)狀況進(jìn)行評(píng)估約談，對(duì)于評(píng)估案例，并不需要在掌握切實(shí)證據(jù)之后才能進(jìn)行，只需要有相關(guān)的線索或者信息表明納稅人可能有需要納稅評(píng)估的情況即可。可見(jiàn)，國(guó)際稅收情報(bào)完全可以作為稅務(wù)稽查和納稅評(píng)估的直接依據(jù)。但國(guó)際稅收情報(bào)并不能作為定案的直接依據(jù)。這里的“定案”也就是確定納稅人是否完全履行納稅義務(wù)、是否有稅收違法行為等事實(shí)認(rèn)定和性質(zhì)認(rèn)定。由于國(guó)際稅收情報(bào)僅僅具備證據(jù)的關(guān)聯(lián)性和合法性，而其真實(shí)性尚待查證，因此，國(guó)際稅收情報(bào)在查證前，不能作為定案依據(jù)。

通常情況下，國(guó)際稅收情報(bào)本身并不附帶相關(guān)的證據(jù)。如果國(guó)際稅收情報(bào)獲得國(guó)的主管機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)某一情報(bào)具有重要價(jià)值，需要進(jìn)一步查證，就可以根據(jù)稅收協(xié)定請(qǐng)求國(guó)際稅收情報(bào)提供國(guó)的主管機(jī)關(guān)提供相應(yīng)的證據(jù)，以證明國(guó)際稅收情報(bào)所反映的情況。如《中華人民共和國(guó)政府和美利堅(jiān)合眾國(guó)政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》第25條規(guī)定，中美雙方稅務(wù)機(jī)關(guān)有互相交換稅收情報(bào)的義務(wù)，但對(duì)是否有義務(wù)提供該情報(bào)所反映情況的證據(jù)并沒(méi)有規(guī)定。但從《中華人民共和國(guó)政府和美利堅(jiān)合眾國(guó)政府關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》規(guī)定稅收情報(bào)交換義務(wù)的精神來(lái)看，顯然不是僅僅為了將稅收情報(bào)停留在“假設(shè)”的層次上，在有需要時(shí)，各方應(yīng)當(dāng)協(xié)助提供相應(yīng)的原始證據(jù)。因此，我國(guó)稅收情報(bào)主管機(jī)關(guān)可以請(qǐng)求美國(guó)主管機(jī)關(guān)提供稅收情報(bào)所反映事實(shí)的原始證據(jù)。

國(guó)際稅收情報(bào)證據(jù)效力的大小還應(yīng)當(dāng)根據(jù)它屬于直接證據(jù)還是間接證據(jù)，也就是與所要證明案件的內(nèi)在邏輯聯(lián)系的緊密程度，以及是否屬于采取具有更高證明力的形式，如進(jìn)行了公證、登記等，還是僅僅采取一般形式進(jìn)行判斷，但證據(jù)的地點(diǎn)并不影響證據(jù)的效力。也就是說(shuō)，同樣類型的證據(jù)，無(wú)論是境內(nèi)證據(jù)還是域外證據(jù)，其法律效力是相同的。不過(guò)，盡管域外證據(jù)與境內(nèi)證據(jù)具有相同效力，但域外證據(jù)的取得必須遵守相應(yīng)的程序。而關(guān)于域外證據(jù)取得的程序，目前學(xué)術(shù)界雖有不同的觀點(diǎn)，但公證和認(rèn)證卻是必經(jīng)的程序。《最高人民法院關(guān)于民事訴訟證據(jù)的若干規(guī)定》第十一條規(guī)定，當(dāng)事人向人民法院提供的證據(jù)系在我國(guó)領(lǐng)域外形成的，該證據(jù)應(yīng)當(dāng)經(jīng)所在國(guó)公證機(jī)關(guān)予以證明，并經(jīng)我國(guó)駐該國(guó)使領(lǐng)館予以認(rèn)證，或者履行我國(guó)與該所在國(guó)訂立的有關(guān)條約中規(guī)定的證明手續(xù)?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問(wèn)題的規(guī)定》第十六條規(guī)定，當(dāng)事人向人民法院提供的在我國(guó)領(lǐng)域外形成的證據(jù)，應(yīng)當(dāng)說(shuō)明來(lái)源且經(jīng)所在國(guó)公證機(jī)關(guān)證明，還必須經(jīng)過(guò)我國(guó)駐該國(guó)使領(lǐng)館認(rèn)證，或者履行我國(guó)與證據(jù)所在國(guó)訂立的有關(guān)條約中規(guī)定的證明手續(xù)。如《中華人民共和國(guó)政府和美利堅(jiān)合眾國(guó)政府關(guān)于刑事司法協(xié)助的協(xié)定》規(guī)定，雙方應(yīng)在與刑事案件有關(guān)的偵查、起訴和訴訟方面相互提供協(xié)助。協(xié)助的范圍包括獲取人員的證言或陳述，提供文件、記錄或證據(jù)物品的原件、經(jīng)證明的副本或影印件，獲取并提供鑒定結(jié)論，安排人員作證或協(xié)助調(diào)查等諸多方面。雖然該協(xié)定規(guī)定僅限于刑事司法領(lǐng)域，但實(shí)際上也可以為稅務(wù)稽查所借鑒，一旦稅務(wù)稽查發(fā)現(xiàn)納稅人的違法行為構(gòu)成犯罪，就可以進(jìn)入刑事司法領(lǐng)域，運(yùn)用這一協(xié)定獲得相關(guān)證據(jù)。同時(shí)，該協(xié)定第9條還規(guī)定了調(diào)取證據(jù)的相關(guān)規(guī)則。

總之，國(guó)際稅收情報(bào)在稅收?qǐng)?zhí)法實(shí)踐的運(yùn)用，既要重視其提供的信息和線索在涉稅立案及納稅評(píng)估中的作用，但也不能直接把國(guó)際稅收情報(bào)作為涉稅案件的定案證據(jù)。