工資、薪金所得是指個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關(guān)系的其他所得。

圖1工資、薪金所得的特征和除外情況

說明：其中，誤餐補助是指按照財政部規(guī)定，個人因公在城區(qū)、郊區(qū)工作，不能在工作單位或返回就餐的，根據(jù)實際誤餐頓數(shù)，按規(guī)定的標準領(lǐng)取的誤餐費。單位以誤餐補助名義發(fā)給職工的補助、津貼不能包括在內(nèi)。

工資．薪金所得應(yīng)納稅額具體公式為:應(yīng)納稅所得額x適用稅率-速算扣除數(shù)^[2]

(1)應(yīng)納稅所得額的計算。

工資、薪金所得實行按月計征的辦法，按照《個人所得稅法》，從2叭1年9月1日起，工資、薪金所得以個人每月收入額固定減除3500元費用后的余額為應(yīng)納稅所得額。其計算公式為：

應(yīng)納稅所得額=月工資、薪金收入一3500元

(2)減除費用的具體規(guī)定。

①附加減除費用。

個人所得稅法對工資、薪金所得規(guī)定的普遍適用的減除費用標準，為每月3500元。但是，對在中國境內(nèi)無住所而在中國境內(nèi)取得工資、薪金所得的納稅義務(wù)人和在中國境內(nèi)有住所而在中國境外取得工資、薪金所得的納稅義務(wù)人，稅法根據(jù)其平均收入水平、生活水平以及匯率變化情況，確定每月再附加減除費用2800元。其應(yīng)納稅所得額的計算公式為：

應(yīng)納稅所得額=月工資、薪金收入-3500元-3200元

附加減除費用所適用的具體范圍是：

a．在中國境內(nèi)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)中工作的外籍人員；

b．應(yīng)聘在中國境內(nèi)企業(yè)、事業(yè)單位、社會團體、國家機關(guān)中工作的外籍專家；

c．在中國境內(nèi)有住所而在中國境外任職或者受雇取得工資薪金所得的個人；

d．財政部確定的其他人員。

此外，附加減除費用也適用于華僑和香港、澳門、臺灣同胞。

②雇傭和派遣單位分別支付工資、薪金的費用扣除。

在外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和外國駐華機構(gòu)工作的中方人員取得的工資、薪金收入，凡是由雇傭單位和派遣單位分別支付的，支付單位應(yīng)扣繳應(yīng)納的個人所得稅，以納稅人每月全部工資、薪金收入減除規(guī)定費用后的余額為應(yīng)納稅所得額。為了有利于征管，采取由支付者方減除費用的方法，即只有雇傭單位在支付工資、薪金時，才可按稅法規(guī)定減除費用。計算扣繳稅款；派遣單位支付的工資、薪金不再減除費用，以支付全額直接確定適用稅率，計算扣繳個人所得稅。

上述納稅義務(wù)人，應(yīng)持兩處支付單位提供的原始明細工資、薪金單(書)和完稅憑證原件，選擇并固定到一地稅務(wù)機關(guān)申報每月工資、薪金收入，匯算清繳其工資、薪金收入的個人所得稅，多退少補，具體申報期限，由各省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。

③雇傭單位將部分工資、薪金上交派遣單位的費用扣除。

對于外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和外國駐華機構(gòu)發(fā)放給中方工作人員的工資、薪金所得，應(yīng)全額計稅。但對于可以提供有效合同或有關(guān)憑證，能夠證明其工資、薪金所得的一部分按有關(guān)規(guī)定上交派遣(介紹)單位的，可以扣除其實際上交的部分，按其余額計征個人所得稅。

④境內(nèi)、境外分別取得工資、薪金所得的費用扣除。

納稅人在境內(nèi)、境外同時取得工資、薪金所得，應(yīng)首先判斷其境內(nèi)、境外取得的所得是否來源于一國的所得，如因任職、受雇、履約等而在中國境內(nèi)提供勞務(wù)取得所得，無論支付地點是否在中國境內(nèi)，均為來源于中國境內(nèi)的所得，納稅人能夠提供在境內(nèi)、境外同時任職或者受雇及其工資、薪金標準的有效證明文件，可判定其所得是分別來自境內(nèi)和境外的，應(yīng)分別減除費用后計算納稅，如果納稅人不能提供上述證明文件，則應(yīng)視為來源于一國所得。若其任職或者受雇單位在中國境內(nèi)，應(yīng)為來源于中國境內(nèi)的所得；若其任職或受雇單位在中國境外，應(yīng)為來源于中國境外的所得，依照有關(guān)規(guī)定計稅。

⑤個人一次取得數(shù)月獎金、年終加薪或勞動分紅的費用扣除。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》(國稅發(fā)[2005]9號)第二條規(guī)定：納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅，并按以下計稅辦法，由扣繳義務(wù)人發(fā)放時代扣代繳。

a．先將雇員當月內(nèi)取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。

如果在發(fā)放年終一次性獎金的當月，雇員當月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎金減除“雇員當月工資薪金所得與費用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。

b．將雇員個人當月內(nèi)取得的全年一次性獎金，按本條第(一)項確定的適用稅率和速算扣除數(shù)計算征稅，計算公式如下：

如果雇員當月工資薪金所得高于(或等于)稅法規(guī)定的費用扣除額的，適用公式為：

應(yīng)納稅額=雇員當月取得全年一次性獎金X適用稅率-速算扣除數(shù)。

如果雇員當月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額的，適用公式為：

應(yīng)納稅額=(雇員當月取得全年-次性獎金-雇員當月工資薪金所得與費用扣除額的差額)X適用稅率-速算扣除數(shù)。

⑥特定行業(yè)職工取得的工資、薪金所得的費用扣除。

為了照顧采掘業(yè)、遠洋運輸業(yè)、遠洋捕撈業(yè)因季節(jié)、產(chǎn)量等因素的影響，職工的工資、薪金收入呈現(xiàn)較大幅度波動的實際情況，對這三個特定行業(yè)的職工取得的工資、薪金所得采取按年計算、分月預(yù)繳的方式計征個人所得稅。年度終了后30日內(nèi)，合計其全年工資、薪金所得，再按12個月平均并計算實際應(yīng)納的稅款，多退少補。用公式表示為：

年應(yīng)納所得稅額=[(全年工資、薪金收入／12一費用扣除標準)X稅率-速算扣除數(shù)]X12。

考慮到遠洋運輸具有跨國流動的特性，因此，對遠洋運輸船員每月的工資、薪金收人在統(tǒng)一扣除3500元費用的基礎(chǔ)上，準予再扣除稅法規(guī)定的附加減除費用標準。由于船員的伙食費統(tǒng)一用于集體用餐，不發(fā)給個人，故特案允許該項補貼不計入船員個人的應(yīng)納稅工資、薪金收入。

⑦個人取得公務(wù)交通、通訊補貼收入的扣除標準。

個人因公務(wù)用車和通訊制度改革而取得的公務(wù)用車、通訊補貼收入，扣除一定標準的公務(wù)費用后，按照“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。按月發(fā)放的，并人當月“工資、薪金所得”計征個人所得稅；不按月發(fā)放的；分解到所屬月份并與該月份“工資、薪金所得”合并后計征個人所得稅。

公務(wù)費用的扣除標準，由省級地方稅務(wù)局根據(jù)納稅人公務(wù)、交通費用的實際發(fā)生情況調(diào)查測算，報經(jīng)省級人民政府批準后確定，并報國家稅務(wù)總局備案。

(3)應(yīng)納稅額的計算方法。

①一般工資、薪金所得應(yīng)納個人所得稅的計算。

工資、薪金所得適用九級超額累進稅率，按每月收人定額扣除3500元，就其余額作為應(yīng)納稅所得額，按適用稅率計算應(yīng)納稅額。其計算公式為：

應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額X適用稅率一速算扣除數(shù)

或=(每月收入額一3500元)×適用稅率一速算扣除數(shù)。

由于個人所得稅適用稅率中的各級距均為扣除費用后的應(yīng)納稅所得額，因此，在確定適用稅率時，不能以每月全部工資、薪金所得為依據(jù)，而只能是以扣除規(guī)定費用后的余額為依據(jù)，找出對應(yīng)級次的稅率。

②雇主為其雇員負擔個人所得稅額的計算。

在實際工作中，有的雇主(單位或個人)常常為納稅人負擔稅款，即支付給納稅人的報酬(包括工資、薪金、勞務(wù)報酬等所得)是不含稅的凈所得或稱為稅后所得，納稅人的應(yīng)納稅額由雇主代為繳納。這種情況下，就不能以納稅人實際取得的收入直接乘以適用稅率計算應(yīng)納稅額，否則，就會縮小稅基，降低適用稅率。正確的方法是，將納稅人的不含稅收入換算為應(yīng)納稅所得額，即含稅收入，然后再計算應(yīng)納稅額。

我們主要講解雇主全額為雇員負擔稅款的情況。應(yīng)將雇員取得的不含稅收入換算成應(yīng)納稅所得額后，計算單位或個人應(yīng)當代付的稅款。計算公式為：

公式1：應(yīng)納稅所得額=(不含稅收入額一費用扣除標準一速算扣除數(shù))／(1一稅率)。

公式2：應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率一速算扣除數(shù)。

在上式中，公式1中的稅率，是指不含稅所得按不含稅級距對應(yīng)的稅率；公式2中的稅率，是指應(yīng)納稅所得額按含稅級距對應(yīng)的稅率。對此，在計算過程中應(yīng)特別注意，不能混淆。

③個人一次取得數(shù)月獎金應(yīng)納個人所得稅的計算。

對個人一次取得的數(shù)月獎金、年終加薪或勞動分紅，可單獨作為一個月的工資、薪金所得，不再從中減除費用，就以一次取得的獎金總額作為應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定稅率計算納稅。

④不滿一個月的工資、薪金所得應(yīng)納個人所得稅的計算。

在中國境內(nèi)無住所的個人，凡在中國境內(nèi)不滿一個月，并僅就不滿一個月期間的工資、薪金所得申報納稅的，均應(yīng)按全月工資、薪金所得為依據(jù)計算實際應(yīng)納稅額。其計算公式為：

應(yīng)納稅額=(當月工資、薪金應(yīng)納稅所得額x適用稅率一速算扣除數(shù))x當月實際在中國境內(nèi)的天數(shù)／當月天數(shù)。

如果屬于上述情況的個人取得的是日工資、薪金，應(yīng)以日工資、薪金乘以當月天數(shù)換成月工資、薪金后，再按上述公式計算應(yīng)納稅額。

⑤對實行年薪制的企業(yè)經(jīng)營者應(yīng)納個人所得稅的計算方法

我國在建立現(xiàn)代企業(yè)制度中試行的年薪制，是指企業(yè)經(jīng)營者平時按規(guī)定領(lǐng)取基本工資，年度結(jié)束后，根據(jù)其經(jīng)營業(yè)績的考核結(jié)果，再確定其效益收入。對實行年薪制的企業(yè)經(jīng)營者取得的工資、薪金所得應(yīng)納的稅款，可以實行按年計稅、分月預(yù)繳的方式計征．即企業(yè)經(jīng)營者按月領(lǐng)取的基本收入，應(yīng)在減除費用之后，按適用稅率計算應(yīng)納稅款并預(yù)繳，年度終了領(lǐng)取效益收入后，合計其全年基本收入和效益收入，再按l2個月平均計算實際應(yīng)納的稅款。計算公式為：

全年應(yīng)納稅額=[(全年基本收入和效益收入／12一費用扣除標準)×適用稅率一速算扣除數(shù)]×12。

⑥對個人因解除勞動合同取得經(jīng)濟補償金的計稅方法。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于國有企業(yè)職工因解除勞動合同取得一次性補償收入征免個人所得稅問題的通知》精神，自2000年6月1日起，凡依法宣告破產(chǎn)的國有企業(yè)支付給職工的一次性安置費收入，免予征收個人所得稅，其他企業(yè)支付給職工解除勞動合同的一次性補償收入，在當?shù)厣夏昶髽I(yè)職工平均工資的3倍數(shù)額內(nèi)的，可免征個人所得稅；超過該標準的一次性補償收入，應(yīng)全額計稅。具體辦法為：對企業(yè)支付給解聘職工的一次性補償收入，可視為一次取得數(shù)月的工資、薪金收入，允許在一定期限內(nèi)平均計算。方法為：以個人取得的一次性補償收入，除以個人在本企業(yè)的工作年限數(shù)(超過12年的按12年計算)，以其商數(shù)作為個人的月工資、薪金收人，按照稅法規(guī)定計算繳納個人所得稅。個人在解除勞動合同后又再次任職、受雇的，已納稅的一次性補償收入不再與再次任職、受雇的工資薪金所得合并計算補繳個人所得稅。

1．提高公共福利支出，間接增加職工收入。

可以采用非貨幣支付辦法，提高職工公共福利支出，例如免費為職工提供宿舍(公寓)；免費提供交通便利；提供職工免費用餐；等等。企業(yè)替員工個人支付這些作為費用減少企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，個人在實際工資水平未下降的情況下，減少了應(yīng)由個人負擔的稅款，可謂一舉兩得。

2．工資分攤方法。

特定行業(yè)(指采掘業(yè)、遠洋運輸業(yè)、遠洋捕撈業(yè)以及財政部確定的其他行業(yè))的工資、薪金所得應(yīng)納的稅款，可以實行按年計算、分月預(yù)繳的方式計征。因此，這些行業(yè)的納稅人可以利用這項政策使其稅負合理化。其他行業(yè)納稅人遇到每月丁資變化幅度較大的情況時，也就可以借鑒該項政策的做法。

3．實行雙薪制。

個人取得的“雙薪”根據(jù)國稅函[2002]629號文件的規(guī)定，國家機關(guān)、事業(yè)單位、企業(yè)和其他單位在實行“雙薪”制(指按國家規(guī)定，單位為其雇員多發(fā)1個月的工資、薪金所得計征個人所得稅，對“雙薪”所得原則上不再扣除必要費用，全額作為應(yīng)納稅所得額按適用稅率計算納稅，但是如果納稅人取得“雙薪”當月的工薪所得不足800元的，應(yīng)該以“雙薪”所得與當月工資、薪金所得合并減除800元后的余額作為應(yīng)納稅所得額，計算繳納個人所得稅。

例如：廣東信達利公司稅務(wù)總監(jiān)2003年12月獲得工資所得5000元。因該年納稅管理和納稅籌劃工作取得較大成效，公司當月擬發(fā)放年終獎25000元給他。為合法節(jié)稅，該公司采取將年終獎中5000元作為“雙薪”，其余20000元作為獎金。

(1)納稅籌劃前。

①工資應(yīng)納個人所得稅=(5000-800)x15％—125=505(元)；

②年終獎應(yīng)納個人所得稅=25000x25％-1375=4875(元)；合計應(yīng)納個人所得稅=505+4875=5380(元)。

(2)納稅籌劃后。

①工資應(yīng)納個人所得稅=(5000-800)X15％-125=505(元)；

②“雙薪”應(yīng)納個人所得稅=5000x15％-125=625(元)；

③年終獎應(yīng)納個人所得稅=20000x20％-375=3625(元)；

合計應(yīng)納個人所得稅=505+625+3625=4755(元)。

以上兩方案比較，后者比前者少納個人所得稅625元(即5380-4755)。

4．獎金均衡發(fā)放方法。

獎金屬于工資的范疇，應(yīng)該按工資所適用的九級超額累進稅率由扣繳義務(wù)人代扣代繳個人所得稅。但是企業(yè)是按月份發(fā)放獎金，還是按季度、半年或全年發(fā)放獎金，在個人所得稅法的規(guī)定上是不同的。根據(jù)國稅發(fā)[3996]206號文件，如果是按月發(fā)放獎金，應(yīng)該將發(fā)放的獎金與當月的工資合并繳納個人所得稅；如果是集中數(shù)月發(fā)放獎金，按稅法規(guī)定不能平均到每月與工資合并繳納個人所得稅，而應(yīng)該單獨做一個月的工資處理。對在中國境內(nèi)無住所的個人，其取得的數(shù)月獎金也是全額按適用稅率計算繳納個人所得稅，并且不再按居住天數(shù)進行劃分計算；如果無住所的個人在擔任境外企業(yè)職務(wù)的同時，兼任外國企業(yè)在華機構(gòu)的職務(wù)，但是并不實際或不經(jīng)常到華履行在華機構(gòu)職務(wù)，對其一次取得的數(shù)月獎金中屬于全月未在華的月份獎金，依照勞務(wù)發(fā)生地原則，可不作為來源于中國境內(nèi)的獎金收入計算納稅。可見，如果獎金所得一次性發(fā)放，由于其數(shù)額相對較大，將適用較高稅率。這時，如果采取分攤籌劃法，就可以節(jié)省不少稅款。

具體操作時，企業(yè)可以將獎金進行細化，拿出一些獎金按月發(fā)放，留一些獎金按季考核發(fā)放，最后再保留一部分獎金用于“拉差距”在年終發(fā)放。這樣，從總體上說，稅負就會獲得減輕。

例如，梁某應(yīng)聘北京智董公司工作，該公司效益一貫較好，他每月工資為2000元，2003年]2月公司為其發(fā)放年終獎36000元。

(1)不進行納稅籌劃：

①全年工資應(yīng)納個人所得稅=[(2000-800)X10％-25]X12=1140(元)；

②年終獎應(yīng)納個人所得稅=36000x25％-1375=7625(元)；以上共計應(yīng)納個人所得稅8765元(即1140+7625)。

(2)若進行納稅籌劃，采取將年終獎改為每月預(yù)發(fā)的辦法，則：

全年應(yīng)納個人所得稅=[(2000+3000-800)X15％-125]X12=6060(元)。

兩個方案相比較，后者比前者少納個人所得稅2705元(即8765-6060)。

5．實行年薪制方法。

對實行年薪制的企業(yè)經(jīng)營者取得的工資、薪金所得應(yīng)納的稅款，可以實行按年計稅、分月預(yù)繳的方式計征。其計算公式為：

應(yīng)納稅額=[(全年基本收人和效益收入÷12—費用扣除標準)X適用稅率—速算扣除數(shù)]X12

以上公式說明，對年薪制個人所得稅的計算方法實際上是將經(jīng)營者個人的全年收人總額按12個月平均分攤計算，這樣可以有效地避免超額累進稅率帶來的高稅負。

工資、薪金所得是個人從事非獨立個人勞務(wù)活動，即在機關(guān)、團體、學(xué)校、部隊、企事業(yè)單位及其他組織中任職，受雇而得到的報酬，勞務(wù)報酬所得是個人獨立從事各種技藝，提供各項勞務(wù)所取得的報酬。兩者的主要區(qū)別在于，前者支付所得的單位或個人與所得人之間存在相對穩(wěn)定的雇傭與被雇傭關(guān)系，后者則不存在著這種關(guān)系。個人兼有不同的勞務(wù)報酬所得的，應(yīng)當分別減除費用，計算繳納個人所得稅。