少數(shù)股東損益是一個(gè)流量概念，是指公司合并報(bào)表的子公司其它非控股股東享有的損益，需要在利潤(rùn)表中予以扣除。利潤(rùn)表的“凈利潤(rùn)”項(xiàng)下可以分“歸屬于母公司所有者的凈利潤(rùn)”和“少數(shù)股東損益”。其對(duì)應(yīng)的存量概念是“少數(shù)股東權(quán)益”。

例如，某公司母公司產(chǎn)生1億元利潤(rùn)，同時(shí)有一家控股70％的子公司也貢獻(xiàn)1億元利潤(rùn)，這樣公司合并報(bào)表顯示共有2億元利潤(rùn)，但這2億元并非全部歸公司股東所有，還需劃出控股子公司利潤(rùn)的30％，既3000萬(wàn)元分配給該子公司的少數(shù)股東，這樣，公司全體股東可以享受分配的最終利潤(rùn)為1.7億元。關(guān)于少數(shù)股東損益有一個(gè)財(cái)務(wù)分析技巧，由于上市公司對(duì)并表子公司的經(jīng)營(yíng)狀況披露有限，投資者可以從少數(shù)股東損益的多少來(lái)了解子公司的經(jīng)營(yíng)狀況。在合并范圍不發(fā)生變化的前提下，如果少數(shù)股東損益下降了，則反映子公司經(jīng)營(yíng)不佳，分給少數(shù)股東的利潤(rùn)按比例下降。相反，如果少數(shù)股東損益上漲則反映子公司經(jīng)營(yíng)走好。

在控股合并形式下，子公司的凈利潤(rùn)（損失）中屬于少數(shù)股東的部分。在母公司未持有子公司全部股份時(shí)，子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)（損失）多數(shù)應(yīng)確認(rèn)為母公司的投資收益，而另外少數(shù)部分則是少數(shù)股東損益，其數(shù)額為少數(shù)股權(quán)比例與子公司凈利潤(rùn)（損失）的乘積。

在實(shí)體理論下，少數(shù)股東損益為子公司賬面凈利潤(rùn)（損失）調(diào)整了凈資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額的攤銷(xiāo)額及商譽(yù)的攤銷(xiāo)額之后的余額與少數(shù)股權(quán)比例的乘積，在合并利潤(rùn)表中列為企業(yè)集團(tuán)利潤(rùn)總額的分配。在按復(fù)雜權(quán)益法處理時(shí)，若會(huì)計(jì)期內(nèi)子公司向母公司銷(xiāo)售了資產(chǎn)或其所發(fā)行債券為母公司所購(gòu)人，則作為計(jì)算少數(shù)股東損益基數(shù)的子公司凈利潤(rùn)（損失），尚需調(diào)整內(nèi)部交易的未實(shí)現(xiàn)損益或推定損益。

在會(huì)計(jì)期內(nèi)，少數(shù)股東損益與少數(shù)股東權(quán)益存在著一定的鉤稽關(guān)系，即期初少數(shù)股東權(quán)益，加本期少數(shù)股東損益，減去本期分配給少數(shù)股東的利潤(rùn)，檢查合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的正確性。

消合并會(huì)計(jì)報(bào)表是指為了綜合反映企業(yè)集團(tuán)公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量情況而編制的財(cái)務(wù)報(bào)表。這里的企業(yè)集團(tuán)是指由母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，它由母公司編制，主要服務(wù)于整個(gè)集團(tuán)的股東。所以在合并報(bào)表的編制過(guò)程中，在我國(guó)采用母公司理論觀，主要是為現(xiàn)有的和可能的普通股東服務(wù)的，對(duì)于部分控股的子公司，主要強(qiáng)調(diào)母公司的股東權(quán)益和損益。少數(shù)股東損益是指子公司在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)實(shí)現(xiàn)的損益中不屬于母公司的份額。在母公司未持有子公司全部股份時(shí)，子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)(損失)多數(shù)應(yīng)確認(rèn)為母公司的投資收益，而另外少數(shù)部分則是少數(shù)股東損益。我國(guó)現(xiàn)行《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》中有關(guān)少數(shù)股東損益的計(jì)算大致體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)中。

1、第七條第1款規(guī)定：對(duì)于子公司因本期損益而影響的所有者權(quán)益的變動(dòng)，母公司應(yīng)計(jì)算確認(rèn)其所擁有的數(shù)額并將其計(jì)入本期投資損益，同時(shí)按照該數(shù)額增加或減少長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值，調(diào)整長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值。母公司進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，在增加長(zhǎng)期投資的情況下，借記長(zhǎng)期投資”科目，貸記“投資收益”科目；在減少長(zhǎng)期投資的情況下，借記“投資收益”科目，貸記“長(zhǎng)期投資”科目。

2、第十條“合并損益表”第五款中規(guī)定：子公司“凈利潤(rùn)”項(xiàng)目扣除母公司投資收益后的余額，即為少數(shù)股東“本期損益”，“少數(shù)股東本期損益應(yīng)在合并損益表中單列”少數(shù)股東“損益”項(xiàng)目，在“凈利潤(rùn)”項(xiàng)目之前列示。

3、第十條第六款中規(guī)定：全部損益減去少數(shù)股東所持有的損益以后的余額為凈利潤(rùn)。上述第1點(diǎn)與第2點(diǎn)涉及的有關(guān)規(guī)定，從母公司與子公司都是獨(dú)立的法人實(shí)體來(lái)講，是正確的，子公司作為一個(gè)獨(dú)立的法人實(shí)體，其實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)(其中包括集團(tuán)公司內(nèi)部交易形成的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn))應(yīng)當(dāng)分別由控股母公司和其他少數(shù)股東分享，所以說(shuō)母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表根本用不著考慮少數(shù)股東損益的計(jì)算，只是在子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中要求精確反映本年度實(shí)現(xiàn)的凈利和各股東占有的份額。上述第3點(diǎn)涉及的規(guī)定，是從集團(tuán)公司角度來(lái)講的，這里所說(shuō)的“全部損益”應(yīng)當(dāng)是抵消了內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)后的損益，這里所說(shuō)的“凈利潤(rùn)”應(yīng)當(dāng)是集團(tuán)公司的合并凈利潤(rùn)，從集團(tuán)公司的角度講，是全部已實(shí)現(xiàn)損益。但是，這里所說(shuō)的“少數(shù)股東損益”，是依據(jù)子公司未抵消內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的凈利潤(rùn)計(jì)算出來(lái)的，很顯然存在矛盾。在以上分析過(guò)程中我們發(fā)現(xiàn)，影響集團(tuán)凈利潤(rùn)和少數(shù)股東損益的關(guān)鍵就是子公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中的“凈利潤(rùn)”指標(biāo)，在合并報(bào)表中影響子公司“凈利潤(rùn)”指標(biāo)的就是集團(tuán)內(nèi)部交易，并且這種交易主要是逆銷(xiāo)和平銷(xiāo)會(huì)產(chǎn)生影響，而在順?shù)N中產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)在母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表上，不影響少數(shù)股東損益。我國(guó)財(cái)政部《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—合并會(huì)計(jì)報(bào)表》(征求意見(jiàn)稿)均未規(guī)定內(nèi)部交易逆銷(xiāo)時(shí)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表如何計(jì)算少數(shù)股東本期損益。

下面系統(tǒng)列示少數(shù)股東本期損益的計(jì)算，以實(shí)例為說(shuō)明。

一、當(dāng)年不涉及內(nèi)部交易

在這種情況下，少數(shù)股東本期收益=子公司當(dāng)期凈利潤(rùn)×持股比例。

例1：假設(shè)北方公司于2002年12月1日投資212000元，取得大華公司80%的股權(quán)，在本年沒(méi)有發(fā)生內(nèi)部交易；年末大華公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表上凈利潤(rùn)為18000元。在編制合并利潤(rùn)表中“少數(shù)股東本期損益”為：18000*20%=3600元

二、涉及內(nèi)部交易

在這里主要講逆銷(xiāo)中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部損益對(duì)其影響，因?yàn)轫樹(shù)N中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益在母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中，平銷(xiāo)的方式可以分解為逆銷(xiāo)(子公司先向母公司銷(xiāo)售)和順?shù)N(再由母公司向子公司銷(xiāo)售)兩種方式。

(一)內(nèi)部存貨交易

例2：接例1，2003年12月31日大華公司報(bào)告的凈利潤(rùn)為24000元，另在本年度本公司向北方公司銷(xiāo)售產(chǎn)品10000元，與之相關(guān)的銷(xiāo)售成本為8000 元，該批產(chǎn)品北方公司出售了60%，再無(wú)其他內(nèi)部交易事項(xiàng)。則在編制合并利潤(rùn)表中少數(shù)股東本期凈收益為：［24000-(10000-8000) *40%］*20%=4640元

注：大華公司本期實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)并不是24000，還就減去存貨銷(xiāo)售中未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)800元。所以本期少數(shù)股東收益應(yīng)為子公司當(dāng)期凈利潤(rùn)扣除未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益后乘以其持股比例。

(二)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易

例3：接例2，在2003年1月1日，大華公司將自己用的固定資產(chǎn)銷(xiāo)售給北方公司，銷(xiāo)售價(jià)格為8000元，該資產(chǎn)原值為10000元，累計(jì)折舊為5000元，固定資產(chǎn)經(jīng)經(jīng)濟(jì)壽命為10年，已使用5年，尚有5年的經(jīng)濟(jì)壽命，不計(jì)殘值(為簡(jiǎn)化計(jì)算，假定北方公司在固定資產(chǎn)使用當(dāng)月計(jì)提折舊)，再無(wú)其他內(nèi)部交易事項(xiàng)，則在編制合并利潤(rùn)表中少數(shù)股東本期凈收益為：［24000-(10000-8000)*40%-(8000-5000)+(8000/5-5000/5)］× 20%=4160元注：固定資產(chǎn)交易中，大華公司確認(rèn)的3000元收益并沒(méi)有實(shí)現(xiàn)，所以在合并報(bào)表中應(yīng)作為其凈利潤(rùn)的扣減；在北方公司賬上該項(xiàng)資產(chǎn)以 8000元入賬，今年計(jì)提折舊1600元，但在整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)看，該項(xiàng)資產(chǎn)只需計(jì)提折舊1000元，所以應(yīng)消除多提的折舊，盡管多計(jì)提折舊影響的利潤(rùn)數(shù)在母公司個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表，但固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去，視作為未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益中有一部分提前實(shí)現(xiàn)，所以也會(huì)影響到少數(shù)股東收益。因而在這里將多提的600元折舊影響利潤(rùn)數(shù)加到大華公司凈利潤(rùn)中，作為計(jì)算少數(shù)股東收益的基數(shù)。

(三)內(nèi)部債券投資

例4：接例2，大華公司1998年1月1日發(fā)行 100000元、利率10%的企業(yè)債券，每年于年末付息一次，該債券發(fā)行時(shí)折價(jià)20000元，期限10年，債券折價(jià)采用直線法攤銷(xiāo)，北方公司于2003年 1月1日以19500元價(jià)格購(gòu)入面值20000元的子公司債券，再無(wú)其他內(nèi)部交易事項(xiàng)。則在編制合并利潤(rùn)表中少數(shù)股東本期凈收益為：［24000- (10000-8000)*40%-(19500-(80000+2000*5)×20000/100000)］×20%=4340元注：在北方公司的債券投資業(yè)務(wù)中，實(shí)際上是集團(tuán)內(nèi)部債券回購(gòu)；至2003年1月1日，大華公司賬上該債券已攤銷(xiāo)折價(jià)10000元(2000×5)，賬面總價(jià)值為90000元，即北方公司購(gòu)買(mǎi)部分的賬面價(jià)值為18000元，而北方公司的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格為19500元，所以從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)看債券贖回?fù)p失1500元，在我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中明確指出債券贖回?fù)p失由發(fā)行公司負(fù)擔(dān)，所以1500元的損失在合并報(bào)表中作為子公司凈利潤(rùn)的減少數(shù)。通過(guò)以上的各種實(shí)例中，我們可以看出，合并會(huì)計(jì)報(bào)表中計(jì)算少數(shù)股東損益關(guān)鍵是要明確子公司在合并會(huì)計(jì)報(bào)表過(guò)程中其凈利潤(rùn)的數(shù)額。