稅法解釋是指由一定主體在具體的法律適用過程中對稅收法律文本的意思所進(jìn)行的理解和說明。

從法理學(xué)上講，法律解釋是對具有法律效力的規(guī)范性法律文件的說明。其對象不限于狹義的法律，而是包括憲法、法律、法規(guī)在內(nèi)的所有規(guī)范性法律文件。根據(jù)法律解釋對象的不同，解釋的規(guī)則也會有所區(qū)別。

廣義的法律解釋的主體可以包括有法定解釋權(quán)的人或組織、法學(xué)工作者及任意公民，但法律解釋從根本性質(zhì)上說是一種創(chuàng)造性的活動，是立法活動的繼續(xù)，它應(yīng)是對法律所做的具有法律效力的解釋，所以本文所討論的法律解釋是特指狹義的法律解釋，即有法定解釋權(quán)的人或組織所做的解釋。

1、把抽象、概括的法律法規(guī)轉(zhuǎn)變?yōu)榫唧w行為的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)。法律法規(guī)是把日常生活中具體的事例進(jìn)行總結(jié)，找出其中的共同之處制定出來的，因而其總是針對一般的人或事的行為規(guī)則。而實施法律法規(guī)時又需要將抽象的規(guī)定轉(zhuǎn)化為對具體行為的指導(dǎo)，這符合“從實踐中來，到實踐中去”的哲學(xué)思想，同時也為法律法規(guī)的實施增加了難度，從而法律解釋的作用凸顯，只有對抽象的規(guī)定加以解釋，該規(guī)定才具有可操作性。

2、通過解釋適應(yīng)不斷變化的社會需求。法律必須保持相對的穩(wěn)定性，不能朝令夕改，否則會使人們無所適從。但法律又必須與社會發(fā)展保持一致，要適應(yīng)社會需要。這個矛盾可以通過法律解釋來解決。

稅法解釋可分為法定解釋和學(xué)理解釋兩種。

法定解釋，也稱有權(quán)解釋，是由國家有權(quán)機(jī)關(guān)在其職權(quán)范圍內(nèi)對稅法作出的解釋。主要包括司法解釋和行政解釋。其中，由法院和檢察院在適用稅法過程中作出的解釋稱為司法解釋；由上級行政機(jī)關(guān)就稅法的適用執(zhí)行向下級機(jī)關(guān)發(fā)布的命令、指導(dǎo)中有關(guān)稅法的解釋稱為行政解釋，在我國主要指財政部或國家稅務(wù)總局依法在其職權(quán)范圍內(nèi)對稅法所作的解釋，以及海關(guān)總署依法在其職權(quán)內(nèi)對有關(guān)關(guān)稅的法律規(guī)范所作的解釋。

學(xué)理解釋，指依法學(xué)理論對稅法作出的解釋。具體可分為文理解釋和論理解釋兩種。所謂文理解釋是指就稅法文字的含義，依照文法作出的解釋；所謂論理解釋是指就法律的全體和各條文之間的內(nèi)在聯(lián)系進(jìn)行的解釋，進(jìn)一步可分為擴(kuò)張解釋、限縮解釋、系統(tǒng)解釋、目的解釋和歷史解釋等。這里所述及的稅法解釋屬法定解釋范疇。

在稅法基本原則的指導(dǎo)下，稅法解釋應(yīng)遵循文義解釋原則、立法目的原則、合法、合理性原則、經(jīng)濟(jì)實質(zhì)原則和誠實信用原則等原則。在這幾項具體原則中，基于稅法規(guī)范的特殊性以及稅收法定的要求，文義解釋原則應(yīng)作為稅法解釋具體原則中的首要原則，它對稅法解釋方法的選擇起著主要的、根本性的作用，在對稅法進(jìn)行解釋時，應(yīng)首先以該原則作為指導(dǎo)；立法目的原則是一種衡量性原則，對稅法解釋原則的選擇和運(yùn)用最終都可以以立法目的原則作為標(biāo)準(zhǔn)，以決定采用何種解釋原則最為適當(dāng)；合法、合理性原則偏重于稅法解釋制度的設(shè)計，對稅法解釋的主體、權(quán)限、程序等多方面都提出了要求；經(jīng)濟(jì)實質(zhì)原則對解釋方法的選擇起著重要作用；誠實信用原則是市場經(jīng)濟(jì)的普遍規(guī)則，是對文義解釋原則和立法目的原則的補(bǔ)充。

1.稅法解釋效力較低。

目前，效力級別高的立法解釋與司法解釋數(shù)量極少，行政法規(guī)和規(guī)章級的解釋也并不多。大量的稅法解釋是由財政部、國家稅務(wù)總局及地方政府和省以下稅務(wù)機(jī)關(guān)完成的，其解釋多是稅收規(guī)范性文件，而規(guī)范性文件在整個稅法體系中的地位和效力較低，在司法審判中不被引用為法律依據(jù)。

2.稅法解釋權(quán)限散亂。

現(xiàn)實的稅法解釋權(quán)并非與稅法的制定權(quán)緊密聯(lián)系在一起，制定稅收法律、法規(guī)的人大或國務(wù)院很少解釋稅法，主要授權(quán)稅法的執(zhí)行機(jī)關(guān)如財政部、國家稅務(wù)總局等部門進(jìn)行解釋。各有權(quán)機(jī)關(guān)之間的職責(zé)分工在法律上不是很分明，在實踐操作中界限不是很清晰，同一條款“釋”出多門，往往讓人無所適從。由于有權(quán)機(jī)關(guān)對稅法解釋不及時，各個解釋之間不協(xié)調(diào)，地方政府及省以下稅務(wù)機(jī)關(guān)往往越權(quán)解釋稅法，解釋過多且過亂，造成稅法解釋內(nèi)在的不統(tǒng)一、不規(guī)范。

3.稅法解釋形式不統(tǒng)一。

稅法解釋文本的名稱和形式?jīng)]有統(tǒng)一的規(guī)范?，F(xiàn)有稅法解釋多是由財政部和國家稅務(wù)總局以決定或命令的方式發(fā)布的，其名稱多使用通知、答復(fù)、規(guī)定、批復(fù)等。同時，對解釋的方法沒有確定性的規(guī)定，對解釋的理由無具體闡釋，一般概括成“為加強(qiáng)稅收征收管理”或者“為規(guī)范稅收執(zhí)法”。此外，稅法解釋在內(nèi)容與形式之間沒有嚴(yán)格的對應(yīng)性規(guī)定，從而造成稅法解釋形式上的混亂。

4.稅法解釋操作性不強(qiáng)。

稅法解釋應(yīng)當(dāng)貼近稅收工作的實際，對稅收個案事實的處理具有實際的指導(dǎo)性和操作性。但是，從實際上看，有的稅法解釋十分抽象，沒有詳細(xì)而明確的規(guī)范和指導(dǎo)效用，缺乏操作性。

5.稅法解釋矛盾沖突。

有權(quán)解釋的各部門僅就自身管轄稅種的稅制要素進(jìn)行解釋，造成有些解釋相互沖突或不相協(xié)調(diào)；有些解釋不科學(xué)、不合理，沒有周密考慮與稅種相關(guān)聯(lián)的其他事項之間內(nèi)在的關(guān)系，造成解釋與稅收管理目標(biāo)相互矛盾。以經(jīng)營性公墓免征營業(yè)稅為例，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，殯葬服務(wù)免征營業(yè)稅。該項稅收優(yōu)惠的內(nèi)涵是以扶持社會福利事業(yè)發(fā)展為根本目標(biāo)，但《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于經(jīng)營性公墓?fàn)I業(yè)稅問題的通知》(財稅〔2000〕117號)規(guī)定，對經(jīng)營性公墓提供的殯葬服務(wù)包括轉(zhuǎn)讓墓地使用權(quán)收入免征營業(yè)稅。致使該項稅收優(yōu)惠范圍從殯葬服務(wù)的勞務(wù)免稅擴(kuò)大到全行業(yè)免稅。這種解釋不僅破壞了稅收優(yōu)惠體系的公平性、延續(xù)性和穩(wěn)定性，而且與國家控制土地審批使用的宏觀調(diào)控政策相悖。

1.明確各有權(quán)機(jī)關(guān)行使稅法解釋權(quán)的職責(zé)分工。

以制度明確界定全國人大、國務(wù)院、財政部及國家稅務(wù)總局在稅法解釋問題上各自的權(quán)限與職責(zé)分工，對于應(yīng)由全國人大或者國務(wù)院以法律或行政法規(guī)及規(guī)章形式出臺的稅法解釋，應(yīng)及時提請全國人大和國務(wù)院進(jìn)行解釋。對于除此外的解釋事項，鑒于我國目前的立法、執(zhí)法與司法的現(xiàn)狀，以及稅收行政管理的需要，應(yīng)加強(qiáng)對國家稅務(wù)總局的解釋授權(quán)，通過強(qiáng)化國家稅務(wù)總局的稅法解釋權(quán)限，限定地方政府及省以下稅務(wù)機(jī)關(guān)的解釋權(quán)限和解釋范圍，并加強(qiáng)稅法解釋的監(jiān)督管理，確保稅法解釋的合法性、及時性與統(tǒng)一性。

2.建立專門的稅法解釋機(jī)構(gòu)。

國家稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)建立自己專門的稅法解釋機(jī)構(gòu)——稅則委員會，專門負(fù)責(zé)研究確定與稅收政策相關(guān)的事項。稅則委員會下設(shè)辦公室，負(fù)責(zé)稅法解釋具體事務(wù)性工作，對內(nèi)負(fù)責(zé)與各稅政及管理部門的溝通，對外負(fù)責(zé)與全國人大、國務(wù)院、財政部及其他部委的協(xié)調(diào)工作。同時，在稅法解釋權(quán)限方面，應(yīng)強(qiáng)化國家稅務(wù)總局在減免稅及行業(yè)稅收政策方面的解釋權(quán)限，減少稅權(quán)向稅收管理部門之外的其他部委外溢的現(xiàn)象。

3.建立科學(xué)合理的稅法解釋機(jī)制。

在國家稅務(wù)總局內(nèi)部，合理界定稅政、征管、稽查、法規(guī)部門及稅則委員會之間對于稅法解釋的職責(zé)權(quán)限分工，明確稅則委員會以會議的形式對稅法解釋工作的統(tǒng)領(lǐng)職能，其常設(shè)辦公室負(fù)責(zé)稅法解釋的具體事務(wù)性工作，稅政及管理部門主要負(fù)責(zé)提供稅法解釋建議，法規(guī)部門則負(fù)責(zé)稅法解釋的審核、規(guī)范及協(xié)調(diào)工作。具體工作機(jī)制設(shè)想如下：第一，解釋立項。國家稅務(wù)總局各稅政管理部門負(fù)責(zé)每年初應(yīng)根據(jù)宏觀調(diào)控需要自行選擇，或者從下級稅務(wù)機(jī)關(guān)反饋的意見和提出的疑難問題中歸結(jié)出需要解釋的事項，納入本年度稅法解釋計劃。第二，解釋起草。解釋計劃由法規(guī)部門確立后，稅政管理部門按計劃開展調(diào)研和論證，并根據(jù)規(guī)范的格式要求寫出具體的解釋內(nèi)容。第三，解釋審核。解釋草案應(yīng)交由法制部門進(jìn)行內(nèi)容合法性、形式合規(guī)性及消解矛盾性的復(fù)核。此后，再交由稅則委員會按照規(guī)定的議事程序，集體審議研究決定解釋是否出臺。第四，待解釋定稿后，按規(guī)范形式要求予以頒布實施，并報送有關(guān)機(jī)關(guān)備案審查。第五，法制或征管部門進(jìn)行綜合評價考核，監(jiān)測稅法解釋的實際運(yùn)行效果，對于未達(dá)預(yù)期目的解釋應(yīng)當(dāng)通過清理程序及時處理。

4.合理界定稅法解釋范圍。

稅法解釋事項應(yīng)主要限定在以下幾方面：第一，法律法規(guī)授權(quán)范圍內(nèi)對法律、法規(guī)未盡事項需要進(jìn)一步明確的，或者需要說明適用方法與適用過程的；第二，其他國家部門提出解釋或者提出解釋需求的事項；第三，根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，新出現(xiàn)的稅收事項在適用法律規(guī)定時需要予以說明的；第四，下級機(jī)關(guān)提出解釋需求的事項等。

5.規(guī)范稅法解釋的時限。

對于稅法解釋應(yīng)規(guī)定一般性的時限，尤其是對個別稅收案件所作的個案請示。因為涉稅爭議案件有嚴(yán)格的法律限期，若稅法解釋不及時，就不能保證下級稅務(wù)機(jī)關(guān)在有限期限內(nèi)完成稅務(wù)救濟(jì)行為。因此，對稅法解釋的限期應(yīng)區(qū)別不同情況予以界定：對于年初確定的解釋項目，一般應(yīng)當(dāng)在計劃中明確完成的日期；對于下級機(jī)關(guān)就具體稅務(wù)案件提出的解釋請示，應(yīng)當(dāng)在接到請示后一個月內(nèi)答復(fù)；對于重大和復(fù)雜問題，時限可以根據(jù)情況適當(dāng)延長，但涉及法律時限的問題應(yīng)注意盡快在限期內(nèi)作出解釋。

6.定期清理和編撰稅法解釋。

稅法解釋的更迭速度很快，而目前尚沒有一套完善的稅法解釋清理與編撰機(jī)制，對于大量積壓的稅法解釋，不僅不便于使用和查詢，也易造成相互矛盾的解釋并行。定期清理與分類編撰則是解決稅法解釋內(nèi)在矛盾沖突的最好辦法。定期清理是將一段時期內(nèi)發(fā)布的稅法解釋與以前相同或相似的解釋進(jìn)行對照，若不一致或相互對立，則應(yīng)當(dāng)及時發(fā)布通告明文廢止失效的解釋。分類編撰是將稅法解釋按照一定的分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行歸集整理，按照解釋發(fā)布時間的先后順序裝訂成冊，或以紙質(zhì)形式或以電子版形式發(fā)布，供稅務(wù)人員和納稅人查詢。另外，國家稅務(wù)總局應(yīng)借鑒普通法系國家“判例法”的理念，對稅務(wù)機(jī)關(guān)適用稅法所處理的典型稅收個案進(jìn)行定期匯集整理，作為指導(dǎo)基層單位開展具體工作的依據(jù)和處理問題的標(biāo)準(zhǔn)，在全國范圍內(nèi)予以普遍執(zhí)行。

7.規(guī)范解釋的名稱與內(nèi)容。

稅法解釋大體可以分為通知、規(guī)定和批復(fù)三種類型。不同解釋對應(yīng)的內(nèi)容、適用對象和應(yīng)用范圍都不同。通知是對如何應(yīng)用法律或法規(guī)對涉稅案件進(jìn)行處理，或者對征管行為適用法律問題所作的確定性說明意見，具有普遍的法律約束力；規(guī)定是指對于征管工作提出的規(guī)范性措施和管理意見，具有較濃的管理色彩，主要規(guī)制行為程序方面問題；批復(fù)則是國家稅務(wù)總局對于省、市級稅務(wù)機(jī)關(guān)就具體稅收事項應(yīng)用法律問題的請示進(jìn)行的個別答復(fù)，具有特定的約束力，抄送全國稅務(wù)機(jī)關(guān)，可比照解釋適用于本地個案的處理，從而變相地使個案解釋獲得了一種普遍的約束力。因此，應(yīng)確定每種解釋名稱對應(yīng)特定的內(nèi)容與用途，不得隨意交叉使用，固定每項名稱下的解釋文本格式，保證解釋的系統(tǒng)性、合法性、科學(xué)性和規(guī)范性。