所謂的分期收款法是指當(dāng)某項(xiàng)房地產(chǎn)交易實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成，但卻因客戶初期交款不足等原因而無法合理估計(jì)收款情況時(shí)，可采用分期收款法確認(rèn)該項(xiàng)房地產(chǎn)交易的銷售收入。

1.應(yīng)收賬款的計(jì)價(jià)

采用分期收款要求在收到貨款時(shí)確認(rèn)銷售收入；應(yīng)以本金和利息之和計(jì)算應(yīng)收賬款。

2.開發(fā)成本的預(yù)計(jì)

分期收款法在利潤計(jì)算上是將總收入和總成本之差（毛利）遞延，因此，在銷售時(shí)就應(yīng)確定總成本，而實(shí)際上總成本在銷售時(shí)并未人部發(fā)生，因而必需預(yù)計(jì)以后發(fā)生的開發(fā)成本

一、美國分期收款銷售的會計(jì)處理

在美國，分期收款法是在二戰(zhàn)后伴隨著大量延期付款銷售公司的出現(xiàn)而發(fā)展起來的。與延期付款銷售時(shí)款項(xiàng)的日后收回存在重大不確定性相對應(yīng)，分期收款法將銷售毛利遞延至收到款項(xiàng)時(shí)確認(rèn)，以避免當(dāng)期確認(rèn)所有毛利可能帶來的不謹(jǐn)慎。具體的會計(jì)處理可區(qū)分不計(jì)息和計(jì)息兩種情形。

[例1]假定A公司適用分期收款法，1997年、1998年發(fā)生相關(guān)業(yè)務(wù)的情況如下表（不考慮計(jì)息）：

項(xiàng)目	1997年	1998年
分期收款銷售收入	80000	120000
分期收款銷售成本	60000	108000
分期收款銷售毛利	20000	l2000
分期收款銷售毛利率	25％	l0％
各年度收款情況
1997年分期收款銷售收回	60000	l0000
1998年分期收款銷售收回	80000
各年度收款合計(jì)	60000	90000

則1997年的相應(yīng)會計(jì)分錄如下：

借：分期收款應(yīng)收賬款一1997年 80000

　貸：分期收款銷售收入 80000

借：分期收款銷售成本 60000

　貸：存貨 60000

2、收到款項(xiàng)時(shí)

借：現(xiàn)金 60000

　貸：分期收款應(yīng)收賬款一1997年 60000

3、年終調(diào)整

借：分期收款銷售收入 80000

　貸：分期收款銷售成本 60000

　遞延毛利一1997年 20000

借：遞延毛利一1997年 15000(60000×25％)

　貸：分期收款銷售已實(shí)現(xiàn)毛利 15000

1998年的相應(yīng)會計(jì)分錄如下：

1、業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)

借：分期收款應(yīng)收賬款一1998年 120000

　貸：分期收款銷售收入 120000

借：分期收款銷售成本 108000

　貸：存貨 108000

2、收到款項(xiàng)時(shí)

借：現(xiàn)金 90000

　貸：分期收款應(yīng)收賬款 —1997年 10000

—1998年 80000

3、年終調(diào)整

借：分期收款銷售收入 120000

　貸：分期收款銷售成本 108000

遞延毛利一1998年 12000

借：遞延毛利一1997年 2500(10000×25％)

一1998年 8000(80000×10％)

貸：分期收款已實(shí)現(xiàn)毛利 10500

考慮計(jì)息時(shí)，會計(jì)處理會麻煩一些。具體地說，就是將每期收回的金額分為兩個(gè)部分：分期收款銷售應(yīng)收賬款本金的收回和利息收入。前者又包含兩個(gè)部分：本期實(shí)現(xiàn)的遞延毛利和本期收回的分期收款銷售成本。利息收入由利率和上期末分期收款銷售應(yīng)收賬款余額的乘積決定?？捎孟聢D表示： 本期收回金額 利息收入（上期末分期收款銷售 應(yīng)收賬款余額×利率） 本期收回的分期收款銷售成本 應(yīng)收賬款本 金的收回 本期實(shí)現(xiàn)的遞延毛利

二、我國分期收款銷售的會計(jì)處理

在我國，分期收款法是與分期收款銷售相對應(yīng)的。在分期收款銷售方式下，企業(yè)按合同約定的收款日期分別確認(rèn)收入，同時(shí)按商品全部銷售成本與全部銷售收入的比率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本。 [例2]假定B公司用分期收款方式銷售產(chǎn)品，價(jià)款共計(jì)40000元。合同約定分兩次等額付清。該產(chǎn)品成本為20000元，增值稅稅率為17％，則該公司的會計(jì)分錄如下：

1、發(fā)出商品時(shí)

借：分期收款發(fā)出商品 40000

　貸：庫存商品 40000

2、合同約定的付款日期到期時(shí)

借：應(yīng)收賬款 23400

　貸： 主營業(yè)務(wù)收入 20000

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)3400

3、結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)

借：主營業(yè)務(wù)成本 10000

　貸：分期收款發(fā)出商品 10000

4、付款時(shí)

借：銀行存款 23400

　貸：應(yīng)收賬款 23400

三、中美分期收款銷售會計(jì)處理的差異

1、分期收款法適用范圍的差異。在我國，分期收款法是與分期收款銷售對應(yīng)出現(xiàn)的。當(dāng)商品已經(jīng)交付、而貨款分期收回時(shí)，我們采用分期收款法分期確認(rèn)收入和成本。在美國，分期收款法最初的發(fā)展雖然與分期收款銷售的興起緊密相連，但時(shí)至今日，分期收款法的使用已不再以分期收款銷售是否發(fā)生為依據(jù)。1966年，美國會計(jì)原則委員會(APB)在其第10號意見公告中指出，除特殊情況外，分期收款法確認(rèn)收入不再適用于對外報(bào)告目的。財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)在其第66號財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則中確定了不動產(chǎn)及土地零售時(shí)適用權(quán)責(zé)發(fā)生制的標(biāo)準(zhǔn)，并指出，當(dāng)該標(biāo)準(zhǔn)未達(dá)到時(shí)，建議采用分期收款法或成本補(bǔ)償法。可見，在美國，分期收款法的適用范圍是十分有限的，與分期收款銷售不存在必然的聯(lián)系。

2、銷售毛利確認(rèn)時(shí)間的差異。在我國，分期收款銷售取得的毛利是伴隨著收入與成本的確認(rèn)而確認(rèn)的，具體地說，是在合同約定的收款日期予以確認(rèn)。在美國，分期收款銷售取得的毛利遞延至收到款項(xiàng)時(shí)確認(rèn)。

3、相應(yīng)應(yīng)收賬款確認(rèn)時(shí)間的差異。在我國，應(yīng)收賬款是在合同約定的收款日確認(rèn)的。只有在合同約定的收款日期未收到相應(yīng)款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)收賬款才作為“銀行存款” 的替代與“主營業(yè)務(wù)收入”對應(yīng)出現(xiàn)。期末，與分期收款對應(yīng)的應(yīng)收賬款反映的是本期已確認(rèn)但尚未收到的分期收款銷售收入的金額。在美國，應(yīng)收賬款在銷售發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)，最初以銷售收入的全額計(jì)價(jià)，期末經(jīng)過調(diào)整，在資產(chǎn)負(fù)債表上以剔除遞延毛利后的凈額計(jì)價(jià)，反映分期收款銷售中尚未收回的成本。

4、存貨總價(jià)值確認(rèn)的差異。在我國，分期收款銷售發(fā)生的當(dāng)期，存貨的總價(jià)值未發(fā)生變化，只是在存貨構(gòu)成的類別上有所變動，即從“庫存商品”轉(zhuǎn)到“分期收款發(fā)出商品”，直到確認(rèn)分期收款取得的銷售收入時(shí)，才將對應(yīng)的存貨轉(zhuǎn)出，記入“主營業(yè)務(wù)成本”，此時(shí)，存貨的總價(jià)值減少。在美國，分期收款銷售發(fā)生的當(dāng)期，存貨的總價(jià)值減少。

5、計(jì)息的差異。我國的分期收款法處理不考慮計(jì)息問題，美國則在大多數(shù)情況下考慮計(jì)息問題，并在會計(jì)處理中反映。

四、我國分期收款法應(yīng)用的建議 在美國，分期收款法的應(yīng)用在理論界存在很大的爭議。對它最大的批判是認(rèn)為它實(shí)際是以款項(xiàng)能夠完整收回為前提的(這使它得以按確定的毛利率分期確認(rèn)毛利)，而它的出現(xiàn)恰恰是出于對收入收回存在重大不確定性的考慮。這一問題同樣存在于我國分期收款法的運(yùn)用中。當(dāng)然，我們可以使用成本補(bǔ)償法(分期收款所收取的款項(xiàng)先彌補(bǔ)成本，等成本得以全部補(bǔ)償后，剩余款項(xiàng)的收回再直接確認(rèn)為利潤)代替分期收款法來解決這一問題。但是，在稅法以合同約定日期為準(zhǔn)分期確定銷售收入的背景下，使用成本補(bǔ)償法將使得大量使用分期收款方式銷售的企業(yè)在分期收款銷售的初期出現(xiàn)會計(jì)利潤大大低于所得稅利潤的情形，不利于推進(jìn)、刺激企業(yè)分期收款業(yè)務(wù)、消費(fèi)者信貸業(yè)務(wù)的開展?；谶@一方面的考慮，筆者認(rèn)為我國現(xiàn)階段仍適用分期收款法，但應(yīng)對其收入確認(rèn)時(shí)間作出調(diào)整，以收到款項(xiàng)而非合同約定日期為準(zhǔn)。

分期收款法的重要特點(diǎn)是在已收到現(xiàn)金作為標(biāo)志確認(rèn)收入，但這不等于說所有收到的現(xiàn)金都可以確認(rèn)收入，而應(yīng)當(dāng)根據(jù)毛利率確定可以確認(rèn)的毛利的金額(這里稱為毛利法)。也就是說，確認(rèn)和計(jì)價(jià)是兩個(gè)概念。收到現(xiàn)金時(shí)可以確認(rèn)收入，確認(rèn)多少則依據(jù)毛利率。會計(jì)準(zhǔn)則指南則按照實(shí)際收到的現(xiàn)金確認(rèn)收入(姑且稱它為現(xiàn)金法)，而沒有考慮毛利率的因素。為說明問題，現(xiàn)舉一例，假定，一家公司的分期收款銷售業(yè)務(wù)的數(shù)據(jù)如下：

項(xiàng)目	1996	1997	1998
分期收款銷售收入	2000000	2500000	2400000
分期收款銷售成本	1500000	1900000	1680000
毛利	500000	600000	720000
銷售毛利率	25%	24%	30%
實(shí)際收到的現(xiàn)金
1996年的銷售業(yè)務(wù)	600000	1000000	400000
1997年的銷售業(yè)務(wù)		1000000	1250000
1998年的銷售業(yè)務(wù)			800000

兩種方法的比較||單位：萬元

	1996		1997		1998
項(xiàng)目	現(xiàn)金法	毛利法	現(xiàn)金法	毛利法	現(xiàn)金法	毛利法
銷售收入	60	200	200	250	245	240
銷售成本	37.5	150	151	190	181	168
本期已實(shí)現(xiàn)毛利	22.5	15	49	49	64	64
未實(shí)現(xiàn)毛利(累計(jì))	0	35	0	46	0	54
應(yīng)收賬款(余額)	0	140	0	190	0	185
現(xiàn)金(銀行存款)	60	60	200	200	245	245
存貨(余額)	112.5	0	151.5	0	138.5	0