融資租賃資產(chǎn)
1.什么是融資租賃資產(chǎn)
融資租賃資產(chǎn)是屬于專業(yè)租賃公司購買,然后租賃給需要使用的企業(yè),同時,該租賃資產(chǎn)行為的識別標準。
一是租賃期占租賃開始日該項資產(chǎn)尚可使用年限的75% 以上;
二是支付給租賃公司的最低租賃付款額現(xiàn)值等于或大于租賃開始日該項資產(chǎn)帳面價值的90%及以上;
三是承租人對租賃資產(chǎn)有優(yōu)先購買權(quán),并在行使優(yōu)先購買權(quán)時所支付購買金額低于優(yōu)先購買權(quán)日該項租賃資產(chǎn)公允價值的5%;
四是承租人有繼續(xù)租賃該項資產(chǎn)的權(quán)利,其支付的租賃費低于租賃期滿日該項租賃資產(chǎn)正常租賃費的70%。
總而言之,融資租賃其實質(zhì)就是轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬,某種意義上講對于確定要行使優(yōu)先購買權(quán)的承租企業(yè),融資租賃實質(zhì)上就是分期付款購置固定資產(chǎn)的一種變通方式,但要比直接購買高得多。而對經(jīng)營租賃則不同,僅僅轉(zhuǎn)移了該項資產(chǎn)的使用權(quán),而對該項資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風險和報酬卻沒有轉(zhuǎn)移,仍然屬于出租方,承租企業(yè)只按合同規(guī)定支付相關(guān)費用,承租期滿的經(jīng)營租賃資產(chǎn)由承租企業(yè)歸還出租方。
2.融資租賃資產(chǎn)的會計處理
一、本科目核算企業(yè)(租賃)為開展融資租賃業(yè)務取得資產(chǎn)的實際成本。
二、本科目應當按照承租人、租賃資產(chǎn)類別和項目進行明細核算。
三、融資租賃資產(chǎn)的主要賬務處理 (一)企業(yè)購入和以其他方式取得的融資租賃資產(chǎn),借記本科目,貸記“銀行存款”等科目。 (二)在租賃期開始日,按租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和,借記“長期應收款”科目,按未擔保余值,借記“未擔保余值”科目,按發(fā)生的初始直接費用,貸記“銀行存款”等科目,按融資租賃資產(chǎn)的賬面余額,貸記本科目,按其差額,貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。
四、本科目期末借方余額,反映企業(yè)已作為融資租賃資產(chǎn)但尚未租出資產(chǎn)的實際成本。
3.融資租賃資產(chǎn)的帳務處理
1、使用前帳務處理
相對來講,融資租賃的賬務處理復雜得多,首先是在對融資租賃按上述標準進行判斷,當然,在會計實務中因為有目的的去購置,就不需要判斷,但在是否引進該項資產(chǎn)時同樣要進行財務分析和判斷。一經(jīng)分析判斷確認后,即按融資租賃財務原則進行,首先,根據(jù)該項融資租入固定資產(chǎn)的資產(chǎn)總額大于承租企業(yè)資產(chǎn)總額 30%,則在租賃開始日,承租人應按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原帳面價值與最低租賃付款的現(xiàn)值中較低者入帳,購進時借記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”,按最低租賃付款額,貸記“長期應付款——應付融資租賃款”,對最低租賃付款額與融資租賃原帳面價值的差額借記“未確認融資費用”。如果融資租入的資產(chǎn)總額小于或等于承租人資產(chǎn)總額的30%,在租賃開始日,承租人也可按最低租賃付款額借記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”,按最低租賃付款額,貸記“長期應付款 ——應付融資租賃款”;經(jīng)營租賃資產(chǎn)不需要進入承租人固定資產(chǎn)帳目,只需要在承租企業(yè)進行登記以備核查。
2、使用中的帳務處理
在使用過程中,融資租賃資產(chǎn)的日常維護由承租企業(yè)負責,即承租企業(yè)對該資產(chǎn)進行必要的維護后,維護費用進入承租企業(yè)當期費用,數(shù)額巨大進入長期待攤費用,發(fā)生時借記“制造費用”、“長期待攤費用”,貸記“銀行存款”等科目。同時,承租企業(yè)按與企業(yè)自有應折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策提取折舊,借記“制造費用”,貸記“累計折舊”,對折舊年限的選擇《會計準則——租賃》中有規(guī)定,如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得該項資產(chǎn)所有權(quán),即可以以該項資產(chǎn)全部使用年限為折舊年限,如果無法確定租賃期滿承租人能否取得該項資產(chǎn)的所有權(quán),則以該項資產(chǎn)的全部使用年限與租賃期限兩者較短者作為折舊期限。另外,在使用過程中,承租企業(yè)按一定攤銷率攤銷“未確認融資費用”,借記“財務費用”,貸記“未確認融資費用”;經(jīng)營租賃資產(chǎn)承租企業(yè)只履行該資產(chǎn)的日常維護,并將日常維護的相關(guān)費用進入當期費用,而不能對其提取折舊,但承租企業(yè)根據(jù)合同約定的租賃費,均勻在各月提取,借記“制造費用”,貸記“其他應付款——應付經(jīng)營租賃款”,
3、租賃期滿后的帳務處理
融資租賃資產(chǎn)租賃期滿后,根據(jù)承租企業(yè)意愿或購買,或續(xù)租;如果是購買,根據(jù)合同約定支會如前所述很小一筆資金進行購買,借記“長期應付款——應付租賃款”,貸記“銀行存款”。如果承租企業(yè)退回該項資產(chǎn),則借記“累計折舊”,貸記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”;經(jīng)營租賃資產(chǎn)的承租企業(yè)對經(jīng)營期滿后則不作任務帳務處理,只要承租企業(yè)支付約定的最后一筆租賃費用,將租賃資產(chǎn)歸還出租方,其合同便宣告結(jié)束。
4.融資租賃資產(chǎn)余值的財稅處理
融資租賃資產(chǎn)余值的會計處理涉及到承租人和出租人兩個方面,是一個較容易出錯的地方,必須注意區(qū)別對待。
一、承租人對余值的會計處理
對承租人而言,租賃資產(chǎn)余值是否被擔保將直接影響到承租人最低租賃付款額的計算,進而影響到租賃資產(chǎn)和租賃負債。當租賃資產(chǎn)余值被擔保時,承租人最低付款額現(xiàn)值即是年租金付款額現(xiàn)值加計有擔保余值的現(xiàn)值,因為有擔保余值的現(xiàn)值可視作承租人在租賃期限屆滿時以資產(chǎn)或現(xiàn)金向出租人另外支付的一筆租金。而當租賃資產(chǎn)金值未被擔保時,就承租人而言,即相當于該租賃資產(chǎn)在租期屆滿時無余值,最低付款額現(xiàn)值也就不包括有關(guān)余值的部分。
例:出租人將一臺公允市價為100000元的設(shè)備出租給承租人,租期5年,每年年末由承租人等額支付租金;出租人隱含利率為10%,該租賃資產(chǎn)租期屆滿時預計余值5000元。,但假設(shè)無論余值是否被擔保,承租人向出租人年支付租金額均為25560.7元,兩種情形分別計算如下:
可見,余值擔保與否會直接影響承租人應予資本化的金額。由于所記錄的租賃資產(chǎn)和租賃負債余額不同,承租人在租期內(nèi)的租賃攤銷表亦有差別。
在余值被擔保的情形下,承租人租賃資產(chǎn)折舊的計提基數(shù)為9500元(100000-5000),每年折舊額19000元(95000/5)。在租賃期滿時,租賃資產(chǎn)賬面凈值則為5000元。承租人歸還租賃資產(chǎn)的會計分錄為:
借:租賃負債 5000
租賃資產(chǎn)累計折舊 95000
貸:租賃資產(chǎn) 100000
如果在租期屆滿時租賃資產(chǎn)實際余值低于被擔保余值,那么承租人就要支付這筆差額,從而形成了承租人的一筆損失。假設(shè)上例中租賃資產(chǎn)租期屆滿時實際余值為3000元,則承租人須支付被擔保余值與實際余值的差額2000元(5000-3000)。其會計分錄為:
借:資本租賃損失 2000
租賃負債 5000
租賃資產(chǎn)累計折舊 95000
貸:租賃資產(chǎn) 100000
銀行存款 2000
在余值未被擔保的情形下,租賃資產(chǎn)租期屆滿時實際余值與預計余值之間的差異與承租人無關(guān),故承租人無須確認損益,只須將租賃資產(chǎn)歸還出租人。
二、出租人對余值的會計處理
對出租人而言,租賃資產(chǎn)余值無論擔保與否,都不影響出租人的投資凈額,并且租賃資產(chǎn)在租期屆滿時均要歸還給出租人。至于收回余值的可實現(xiàn)程度如何,在租期屆滿租賃資產(chǎn)歸還時再行確認。