實(shí)際利率法又稱“實(shí)際利息法”，是指每期的利息費(fèi)用按實(shí)際利率乘以期初債券帳面價(jià)值計(jì)算，按實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用與按票面利率計(jì)算的應(yīng)計(jì)利息的差額，即為本期攤銷的溢價(jià)或折價(jià)。

實(shí)際利率法是采用實(shí)際利率來(lái)攤銷溢折價(jià),其實(shí)溢折價(jià)的攤銷額是倒擠出來(lái)的.計(jì)算方法如下:

1、按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用 = 期初債券的帳面價(jià)值 * 實(shí)際利率

2、按照面值計(jì)算的利息 = 面值 * 票面利率

3、在溢價(jià)發(fā)行的情況下，當(dāng)期溢折價(jià)的攤銷額 = 按照面值計(jì)算的利息 - 按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用

4、在折價(jià)發(fā)行（即發(fā)行價(jià)低于債券票面價(jià)值）的情況下，當(dāng)期折價(jià)的攤銷額（記入“持有至到期投資-利息調(diào)整”科目） = 按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用（記入“投資收益”） - 按照面值計(jì)算的利息（記入“應(yīng)收利息”）

注意: 期初債券的帳面價(jià)值 = 面值 + 尚未攤銷的溢價(jià)或 - 未攤銷的折價(jià)。如果是到期一次還本付息的債券,計(jì)提的利息會(huì)增加債券的帳面價(jià)值，在計(jì)算的時(shí)候是要減去的。

在溢價(jià)發(fā)行的情況下

• 當(dāng)期溢折價(jià)的攤銷額 = 按照面值計(jì)算的應(yīng)計(jì)利息 - 按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用

• 當(dāng)期溢折價(jià)的攤銷額 = 面值×票面利率 -（面值 + 尚未攤銷的溢價(jià)）×實(shí)際利率

在折價(jià)發(fā)行的情況下

• 當(dāng)期折價(jià)的攤銷額 = 按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用 - 按照面值計(jì)算的應(yīng)計(jì)利息

• 當(dāng)期折價(jià)的攤銷額= （面值-尚未攤銷的折價(jià)）×實(shí)際利率-面值×票面利率

　　當(dāng)期折價(jià)的攤銷額（記入“持有至到期投資-利息調(diào)整”科目）

　　按照實(shí)際利率計(jì)算的利息費(fèi)用（記入“投資收益”）

　　按照面值計(jì)算的利息（記入“應(yīng)收利息”）

1、每期實(shí)際利息收入隨長(zhǎng)期債權(quán)投資賬面價(jià)值變動(dòng)而變動(dòng)；每期溢價(jià)，折價(jià)攤銷數(shù)逐期增加。這是因?yàn)?，在溢價(jià)購(gòu)入債券的情況下，由于債券的賬面價(jià)值隨著債券溢價(jià)的分?jǐn)偠鴾p少，因此所計(jì)算的應(yīng)計(jì)利息收入隨之逐期減少，每期按票面利率計(jì)算的利息大于債券投資的每期應(yīng)計(jì)利息收入，其差額即為每期債券溢價(jià)攤銷數(shù)，所以每期溢價(jià)攤銷數(shù)隨之逐期增加。

2、在折價(jià)購(gòu)入債券的情況下，由于債券的賬面價(jià)值隨著債券折價(jià)的分?jǐn)偠黾?，因此所?jì)算的應(yīng)計(jì)利息收入隨之逐期增加，債券投資的每期應(yīng)計(jì)利息收入大于每期按票面利率計(jì)算的利息，其差額即為每期債券折價(jià)攤銷數(shù)，所以每期折價(jià)攤銷數(shù)隨之逐期增加。

與舊準(zhǔn)則相比，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中實(shí)際利率法的應(yīng)用范圍更加廣泛：

1.持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量，應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本對(duì)持有至到期投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。在此，實(shí)際利率法就是按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。

2.企業(yè)購(gòu)買固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)在超過(guò)正常信用條件購(gòu)買固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，由于采用付款現(xiàn)值確定的固定資產(chǎn)而形成的未確定融資費(fèi)用應(yīng)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷。

3.存在棄置義務(wù)的固定資產(chǎn)，在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)按照預(yù)計(jì)負(fù)債的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定(即為實(shí)際利率法)的利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

4.確認(rèn)因辭退福利產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用適當(dāng)?shù)?a href="/wiki/%E6%8A%98%E7%8E%B0%E7%8E%87" title="折現(xiàn)率">折現(xiàn)率對(duì)未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行攤銷。

5.企業(yè)采用融資租賃方式租入固定資產(chǎn)而產(chǎn)生的未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷。

6.企業(yè)分期收款銷售商品，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定(即為實(shí)際利率法)的金額進(jìn)行攤銷。

7.企業(yè)發(fā)行的長(zhǎng)期債券，其利息調(diào)整應(yīng)在債券存續(xù)期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷。

實(shí)際利率法在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的廣泛應(yīng)用則給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作過(guò)程中，應(yīng)對(duì)實(shí)際利率法的應(yīng)用給予應(yīng)有的關(guān)注，在審計(jì)過(guò)程中應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：

(一)實(shí)際利率(折現(xiàn)率、分?jǐn)偮?的確定

實(shí)際利率法在攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用或利息調(diào)整過(guò)程中，應(yīng)選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率進(jìn)行攤銷。在本文中的實(shí)例中，由于不同的實(shí)際利率，而導(dǎo)致不同會(huì)計(jì)期間計(jì)入當(dāng)期損益的金額有較大的差異。

因此，在審計(jì)實(shí)務(wù)工作中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注實(shí)際利率的確定，以合理確認(rèn)計(jì)入各會(huì)計(jì)期間的損益。

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，有些準(zhǔn)則中明確提出了實(shí)際利率的確定，而有些準(zhǔn)則則沒(méi)有。因此我們應(yīng)區(qū)別這兩種情況來(lái)分別確定實(shí)際利率。

1.準(zhǔn)則明確提出實(shí)際利率確定標(biāo)準(zhǔn)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》中規(guī)定，未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定具體分為下列幾種情況。

(1)以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)、且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?

(2)以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?

(3)以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?

(4)以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。

由于準(zhǔn)則已經(jīng)明確租賃未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定標(biāo)準(zhǔn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)實(shí)務(wù)工作中，應(yīng)按以上幾種情況確定分?jǐn)偮省?

2.準(zhǔn)則中未明確提出實(shí)際利率確定標(biāo)準(zhǔn)

除《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》明確規(guī)定了實(shí)際利率的確定標(biāo)準(zhǔn)外，其他采用實(shí)際利率法進(jìn)行分?jǐn)偟臏?zhǔn)則則沒(méi)有明確規(guī)定實(shí)際利率的確定標(biāo)準(zhǔn)。在此種情況下，會(huì)計(jì)人員在賬務(wù)處理過(guò)程中則會(huì)使用較多的職業(yè)判斷空間，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)這種情況應(yīng)格外注意。筆者認(rèn)為這種情況下實(shí)際利率(或折現(xiàn)率)的確定可采用以下幾種情況。為了容易表述起見(jiàn)，我們還是采用分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)為代表來(lái)說(shuō)明實(shí)際利率(或折現(xiàn)率)的確定。

(1)按照未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值與正常信用條件下的現(xiàn)購(gòu)價(jià)格相等來(lái)確定實(shí)際利率(或折現(xiàn)率)

如果企業(yè)可以取得在正常信用條件下購(gòu)買該固定資產(chǎn)的成本，則可以按各期付款額的現(xiàn)值之和等于正常信用條件下購(gòu)買固定資產(chǎn)的成本來(lái)確定折現(xiàn)率。由于該折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和延期付款債務(wù)特定風(fēng)險(xiǎn)的利率，其實(shí)質(zhì)上是供貨企業(yè)的必要報(bào)酬率。

(2)用銀行同期貸款利率代替折現(xiàn)率

如果不能獲得在正常信用條件下現(xiàn)購(gòu)價(jià)格，從而不能利用上述方法來(lái)確定折現(xiàn)率，比如存在棄置義務(wù)的固定資產(chǎn)，由于棄置費(fèi)用的金額與其現(xiàn)值之間存在的差異，就無(wú)法合理規(guī)定其預(yù)計(jì)負(fù)債的折現(xiàn)率。在此種情況下，可采用銀行同期貸款利率來(lái)代替折現(xiàn)率，以計(jì)算各期應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的未確認(rèn)融資費(fèi)用。比如在上例中，可采用5年期銀行借款的年利率來(lái)確定折現(xiàn)率。

(二)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試時(shí)，應(yīng)特別關(guān)注相關(guān)科目的發(fā)生額以及會(huì)計(jì)處理的正確性

實(shí)際利率法的相關(guān)科目的金額以及相關(guān)會(huì)計(jì)處理比較復(fù)雜，而企業(yè)有可能利用這一復(fù)雜性，從而增加了舞弊的風(fēng)險(xiǎn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)實(shí)務(wù)工作中，應(yīng)特別關(guān)注影響當(dāng)期損益的金額以及相關(guān)會(huì)計(jì)處理的審計(jì)。

實(shí)際利率法的案例一

　　實(shí)際利率法下債券溢價(jià)攤銷表，如下表：

　　在每一付息期,根據(jù)收到的利息作金額不同的會(huì)計(jì)分錄：

　　如1995年7月1日，作會(huì)計(jì)分錄如下：

• 借: 銀行存款　　　　　　　　　　　　　　12000

• 貸: 長(zhǎng)期債權(quán)投資----債券投資(溢折價(jià))　　1228

• 投資收益----債券投資收益　　　　　　　　10772

　　如1999年7月1日,作會(huì)計(jì)分錄如下：

• 借: 銀行存款　　　　　　　　　　　　　　12000

• 貸: 長(zhǎng)期債權(quán)投資----債券投資(溢折價(jià))　　1814

• 投資收益----債券投資收益　　　　　　　　10186

實(shí)際利率法的案例二^[1]

　　甲公司2008年1月1日從乙公司購(gòu)入一臺(tái)不需要安裝的特大型A設(shè)備。購(gòu)貨合同約定，甲公司采用分期付款方式支付價(jià)款，A設(shè)備的總價(jià)款為10000000元，分5年支付，每年年末12月31日支付2000000元。(為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，不考慮相關(guān)的稅費(fèi))

　　在此例中，我們可以看作企業(yè)以小于A設(shè)備總價(jià)款的金額(固定資產(chǎn)在正常信用條件下購(gòu)買的成本)發(fā)行了面值為10000000元(設(shè)備總價(jià)款)的長(zhǎng)期債券，(即為折價(jià)發(fā)行)，而且該“債券”為分期付息，因此，該“債券”應(yīng)按應(yīng)付債券的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定“債券”利息費(fèi)用。

　　1.假設(shè)甲公司的折現(xiàn)率為10%

　　(1)購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為：

　　2000000×(P／A，10%，5)=2000000×3.7908=7581600(元)

　　(2)下表中列示了備信用期間未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)傤~。

　　2.假設(shè)甲公司的折現(xiàn)率為12%

　　(1)購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為：

　　2000000×(P／A，12%，5)=2000000×3.6048=7209600(元)

　　(2)下表中列示了各信用期間未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)傤~。

　　由上述，由于采用不同的折現(xiàn)率，甲公司確認(rèn)的固定資產(chǎn)的成本與計(jì)入各期損益的金額相差較大。如果折現(xiàn)率較大，則計(jì)入固定資產(chǎn)的金額要小，而計(jì)入各期損益的金額要大。