直運商品銷售是指企業(yè)將商品直接由供貨單位調(diào)運給購貨單位，不經(jīng)過企業(yè)倉庫的銷售。采用直運商品銷售方式，可以減少商品出入庫手續(xù)，有利于加速商品流轉(zhuǎn)，節(jié)約商品流通費用。

批發(fā)商品的直運銷售，一般有兩種方式：

一種是由商業(yè)企業(yè)派采購員駐供貨單位辦理商品發(fā)運，代墊運費及委托所在地銀行向購貨單位托收貨款等事項。在供貨單位當?shù)剞k理托收承付結(jié)算，必須征得銀行同意。采用這種方式，在商品發(fā)運以后，由駐供貨單位采購員寄回托收憑證回單聯(lián)和專用發(fā)票記賬聯(lián)及附件直運商品收發(fā)貨單，作商品銷售入賬；接到供貨單位通過銀行轉(zhuǎn)來的托收憑證、專用發(fā)票，作商品購進入賬。由于商業(yè)企業(yè)采購員寄來的向購貨單位托收的憑證與供貨單位通過銀行轉(zhuǎn)來的托收憑證在時間上不一致，因此，在核算上產(chǎn)生三種情況，一是先支付進貨款，后辦理托收銷售款；二是先辦理托收銷售款，后支付進貨款；三是支付進貨款和收取銷貨款同一天進行。

另一種方式是批發(fā)企業(yè)委托供貨單位代辦商品發(fā)運，墊付運費和代向購貨單位結(jié)算貨款。采用這種方式，商業(yè)企業(yè)除填制專用發(fā)票外，另填制“直運商品收發(fā)貨單”作附件送交供貨單位，供貨單位在代企業(yè)辦妥商品發(fā)運和托收貨款手續(xù)后，將托收憑證回單聯(lián)、代墊運費清單、發(fā)運證明及發(fā)票等一并通過銀行向企業(yè)辦理貸款結(jié)算，企業(yè)據(jù)以承付貨款和辦理托收銷貨入賬手續(xù)。

(1)批發(fā)商品購進與銷售同時進行，企業(yè)一方面根據(jù)銀行轉(zhuǎn)來的結(jié)算憑證向銷貨單位支付進貨款，作商品購進的賬務(wù)處理；另一方面又根據(jù)銷貨單位或企業(yè)采購人員向購貨單位發(fā)貨，并向購貨單位辦理托收銷貨款手續(xù)后轉(zhuǎn)給批發(fā)企業(yè)的直運商品收發(fā)貨單位，作托收銷貨款及取得商品銷售收入的賬務(wù)處理。

(2)商品直運不經(jīng)過批發(fā)企業(yè)倉庫，在核算上不通過“庫存商品”科目。

(3)直運商品銷售是整批購進直接銷售，在商品銷售的同時可按商品進價逐筆結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，即在做商品銷售賬務(wù)處理的同時，作結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的會計分錄。直運商品銷售由于批發(fā)企業(yè)收到銀行轉(zhuǎn)來銷貨單位結(jié)算進貨款憑證的時間會不一致，因此在核算上也就會出現(xiàn)三種情況：

①先支付進貨款，后托收銷貸款；

②先托收銷貨款，后支付進貨款；

③支付進貨款與托收銷貨款同日辦妥。

一、直運商品銷售的稅收處理

(一)采用分別結(jié)算方式直運銷售商品的，企業(yè)應(yīng)按購進和銷售兩個環(huán)節(jié)分別計算增值稅的進項稅額與增值稅的銷項稅額(以下分別簡稱為進項稅額和銷項稅額)，即按照與供貨方結(jié)算時取得的增值稅專用發(fā)票(以下簡稱專用發(fā)票)或其他有關(guān)規(guī)定計算進項稅額，按照與購貨方結(jié)算時的不含增值稅的銷售額(以下簡稱不含稅銷售額或不含稅價)和適用稅率計算銷項稅額。

(二)采用直接結(jié)算方式直運銷售商品的，由于商品不進庫也不作購銷處理，又不屬于代購代銷，所以實際屬于居間經(jīng)紀活動，應(yīng)按介紹服務(wù)課征營業(yè)稅(稅率5%)。但是，盡管批發(fā)企業(yè)已作收取手續(xù)費的經(jīng)紀業(yè)務(wù)處理，如果批發(fā)企業(yè)按直運貨物的購進價和本單位名義接收供貨方的發(fā)票，或者按貨物銷售價向購貨方開具了發(fā)票，不論取得或開出的發(fā)票是專用發(fā)票還是普通發(fā)票，也不論批發(fā)企業(yè)是否作購銷處理，都必須按“分別結(jié)算”的稅收處理辦法計算納稅，即按增值稅抵扣條件計算進項稅額，按全部不含稅銷售額和適用稅率計算銷項稅額。當然，由于取得購銷手續(xù)費與其運銷售商品屬批發(fā)企業(yè)的同一銷售行為，計算繳納增值稅后也就不應(yīng)再計算營業(yè)稅(見《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第5條)。

由批發(fā)企業(yè)組織商品直運并承擔運費時，可按運輸發(fā)票價款的7%扣除率計算進項稅抵扣。

(三)由于直運商品銷售繳納增值稅、營業(yè)稅而應(yīng)同時計算繳納城市維護建設(shè)稅和教育費附加的稅收操作，與普通應(yīng)稅項目相同。

二、直運商品銷售“分別結(jié)算”的會計處理

由于直運商品銷售不通過批發(fā)企業(yè)倉庫或門點收發(fā)，所以無需通過“庫存結(jié)算”科目核算，而直接通過“商品采購”科目或直接以購進價結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本進行商品購銷的會計處理。直運商品銷售“分別核算”可按“先進后銷”、“先銷后進”、“購銷同時”三種不同情況或稱為不同假定來分別進行會計處理。

(一)先結(jié)算購進貨款、后結(jié)算銷售貨款(先進后銷)。

1.企業(yè)直運商品購進入賬時，按稅法規(guī)定可以抵扣進項稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進項稅額)”科目，按商品購進時不含稅價款或不能抵扣時的含稅價款，借記“商品采購”科目，按已付或應(yīng)付給供貨方的全部貨款，貸記“銀行存款“、“應(yīng)付賬款”等科目。如果直運時應(yīng)由批發(fā)單位承擔運費并取得運費發(fā)票，借方科目還應(yīng)增加“經(jīng)營費用”科目，而進項稅額中還應(yīng)包含運費的抵扣稅額。

2.企業(yè)直運商品銷售收入入帳時，按已收或應(yīng)收購貨方的全部貨款，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，按計算的增值稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”科目，按不含稅價款，貸記“商品銷售收入”科目。如果按合同規(guī)定應(yīng)由購貨方支付運輸費用等并由批發(fā)企業(yè)代墊(指將其他單位開具的費用發(fā)票交購貨方入賬)，則應(yīng)在上述分錄的貸方再加上“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，其借方科目“銀行存款”或“應(yīng)收賬款”中則應(yīng)包含應(yīng)收墊支款。

3.企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)直運商品銷售成本時，按計入“商品采購”科目的金額，借記“商品銷售成本”科目，貸記“商品采購”科目。

(二)先結(jié)算銷售貨款、后結(jié)算購進貨款(先銷后進)。對同一批商品先銷后進，從邏輯上講似乎不存在，但實踐中卻屢有發(fā)生，其主要原因多由批發(fā)企業(yè)與供、求雙方結(jié)賬時間倒置所引起，特別是當已與購貨方結(jié)賬但至月終甚至年底仍無法向供貨方取得發(fā)票賬單時，“先銷后購”的會計處理則在所難免?！跋蠕N后購”

會計處理方法如下：

1.銷售收入入賬。企業(yè)與購貨方結(jié)算，貨款已經(jīng)收到或取得收取貨款的憑證、發(fā)票賬單和提貨單已交給購貨方時，無論直運商品已否運到，均作為銷售處理。銷售分錄同于上述先進后銷的銷售分錄。

2.結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本?！颁N先于購”時，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本應(yīng)持謹慎態(tài)度，因為出于發(fā)票賬單未到，應(yīng)計入采購成本和進項稅額的數(shù)額都存在一定的不確定因素。因此，筆者認為：(1)如果供貨合同已明確規(guī)定供貨方必須提供一般納稅人的專用發(fā)票并在合同中承諾不能提供專用發(fā)票時給予補償，或供應(yīng)商品可憑普通或收購憑證抵扣增值稅時，可按合同規(guī)定價格以不含稅價估價結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本；(2)供貨方是小規(guī)模納稅人或個體經(jīng)營者，不可能取得稅率為17%或13%的專用發(fā)票，或者合同對發(fā)票規(guī)定含糊或未作規(guī)定時，可按含稅價估價結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本；(3)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本與嗣后雙方結(jié)算的價款不一致，其差額可在與供貨方結(jié)算后調(diào)整原結(jié)轉(zhuǎn)成本。直運商品先銷后進銷售時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的具體分錄為：按估價結(jié)轉(zhuǎn)的成本金額，借記“商品銷售成本”科目，貸記“商品采購”科目。

3.登記商品采購。直運商品先銷后進登記購進的分錄，與先進后銷的分錄相同。

4.調(diào)整銷售成本。批發(fā)企業(yè)與供貨方結(jié)算后，如果發(fā)現(xiàn)原結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本高于實際采購成本，則按其差額，借記“商品采購”科目，貸記“商品銷售成本”科目；如果原結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本低于實際采購成本，則作相反分錄；若調(diào)整銷售成本時己與原結(jié)轉(zhuǎn)成本隔年，上述分錄的“商品銷售成本”科目則改為“以前年度損益調(diào)整”科目。

(三)購銷同時發(fā)生。購銷同時發(fā)生是指批發(fā)企業(yè)與供貸方、購貨方同時結(jié)算完畢，同時入賬。實踐中多有將在同一月份與供、求雙方結(jié)賬完畢作為購銷同時發(fā)生處理的。購銷同時發(fā)生的入賬特點是不再通過“商品采購”科目過渡，而直接將購進結(jié)算憑證作為銷售成本處理。具體操作時可為：

1.計算銷售收入。與“先購后銷”計算銷售收入相同，即借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目。貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”、“商品銷售收入”等科目。

2.計算銷售成本、購銷費用。按應(yīng)計入經(jīng)營費用的運費等，借記“經(jīng)營費用”科目，按應(yīng)計入商品采購成本的金額，借記“商品銷售成本”科目，按稅法規(guī)定的貨款、運費中可以抵扣的增值稅，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進項稅額)”科目，按已付或應(yīng)付的貨款及費用，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。

三、直運商品銷售“直接結(jié)算”的會計處理

直運商品銷售由供貨方、購貨方直接開票結(jié)算的，由于批發(fā)企業(yè)不作購銷處理，只收取一定的手續(xù)費，所以會計賬務(wù)也不反映商品流轉(zhuǎn)過程，而作為居間經(jīng)紀業(yè)務(wù)收入的手續(xù)費和應(yīng)支付的稅費在其他業(yè)務(wù)收支科目核算。取得手續(xù)費收入時，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；計算應(yīng)交營業(yè)稅、城建稅、教育費附加及支付相應(yīng)費用時，借記“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記“應(yīng)交稅金”、“其他應(yīng)交款”、“銀行存款“、“現(xiàn)金”等科目。

直運商品銷售是指批發(fā)企業(yè)購進商品后，不經(jīng)過本企業(yè)倉庫儲備，直接從供貨單位發(fā)運給購貨單位的一種銷售方式。

直運商品銷售涉及到批發(fā)企業(yè)、供貨單位和購貨單位三方，并且三方不在同一地點，因此，批發(fā)企業(yè)一般派有采購員駐在供貨單位，當供貨單位根據(jù)購銷合同發(fā)運商品時，由派駐采購員填制專用發(fā)票一式數(shù)聯(lián)，其中發(fā)貨聯(lián)隨貨同行，作為購貨單位的收貨憑證，其余各聯(lián)寄回批發(fā)企業(yè)。供貨單位在商品發(fā)運后，即可向批發(fā)企業(yè)收取貨款，批發(fā)企業(yè)支付貨款后，反映為商品購進。批發(fā)企業(yè)憑采購員寄回的專用發(fā)票(發(fā)票聯(lián))，向購貨單位收取貨款，反映為商品銷售。批發(fā)企業(yè)為了盡快收回結(jié)算資金，在征得銀行同意后，采購員可以在供貨單位所在地委托銀行向購貨單位辦理托收，由購貨單位開戶銀行將貨款直接劃撥給批發(fā)企業(yè)。采購員在辦妥托收后，將托收憑證回單聯(lián)寄回批發(fā)企業(yè)，據(jù)以作商品銷售處理。在這種情況下，批發(fā)企業(yè)的購銷業(yè)務(wù)幾乎同時發(fā)生。

采用直運商品銷售，商品不通過批發(fā)企業(yè)倉庫的儲存環(huán)節(jié)，這樣就可以不通過“庫存商品”賬戶，直接在“商品采購”賬戶進行核算。由于直運商品購進和銷售的專用發(fā)票上已經(jīng)列明商品的購進金額和銷售金額，故而商品銷售成本可以按照實際進價成本，分銷售批次隨時進行結(jié)轉(zhuǎn)。

【例】上海五金公司向杭州刀剪廠訂購剪刀 10 000把，每把l.88元，直運給福州五金公司，供應(yīng)價每把2元，購進、銷售的增值稅率均為17%，杭州刀剪廠代墊由杭州到福州的運費200元，購銷合同規(guī)定運費由福州負擔。

(1)根據(jù)銀行轉(zhuǎn)來杭州刀剪廠的托收憑證，內(nèi)附專用發(fā)票，開列剪刀貸款 18800元、增值稅額3 196元，運費憑證 200元，經(jīng)審核無誤，當即承付，作分錄如下：

借：商品采購一杭州刀剪廠 18 800

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅——進項稅額 3 196

應(yīng)收賬款——代墊運費 200

貸：銀行存款22 196

(2)直運銷售剪刀 10 000把，每把 2元，貨款 20 000元，增值稅額3 400元，連同墊付的運費 200元，一并向福州五金公司托收，根據(jù)專用發(fā)票(記賬聯(lián))及托收憑證(回單聯(lián))，作分錄如下：

借：應(yīng)收賬款——福州五金公司23600

貸：商品銷售收入——刀類20 000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅——銷項稅額 3 400

應(yīng)收賬款——代墊運費 200

同時結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，作分錄如下：

借：商品銷售成本——刀類18 80O

貸：商品采購——杭州刀剪廠 18800

在以上直運商品銷售核算中，商品的運費是全部由購貨單位負擔的。若合同規(guī)定運費由購銷雙方各負擔一部分，那末，批發(fā)企業(yè)在支付供貨單位墊付的運費時，對應(yīng)由購貨單位負擔的部分，設(shè)通過“應(yīng)收賬款”賬戶核算，對應(yīng)由批發(fā)企業(yè)負擔的部分，則列與“經(jīng)營費用”賬戶。批發(fā)企業(yè)采用直運商品銷售，可以將商品及時供應(yīng)給工農(nóng)與生產(chǎn)部門和城鄉(xiāng)消費市場，防止迂回運輸，加速商品流轉(zhuǎn)，降低商品損耗，節(jié)約經(jīng)營費用，增加企業(yè)利潤，加快流動資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)速度。