永久性差異是指某一會計(jì)期間，由于會計(jì)制度和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發(fā)生，不會在以后各期轉(zhuǎn)回。

因稅法規(guī)定與會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在收入和費(fèi)用確認(rèn)的范圍和標(biāo)準(zhǔn)不一致所造成的差異。這種差異一旦發(fā)生，即永久存在。基于稅收政策、社會政策及經(jīng)濟(jì)政策的考慮，有些會計(jì)報(bào)表上的收入或費(fèi)用，在稅法上不屬于收入或費(fèi)用；而有些財(cái)務(wù)報(bào)表上不屬于收入的項(xiàng)目，在稅法上卻作為應(yīng)課稅收入。

“永久性差異”主要表現(xiàn)為以下幾個(gè)方面：

（1）企業(yè)實(shí)際發(fā)放工資與計(jì)稅工資之間及據(jù)此計(jì)提“三費(fèi)”之間的差異；

（2）企業(yè)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)與按稅法規(guī)定可以列支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)之間的差異；

（3）企業(yè)發(fā)生的利息收支與可以抵扣利息收支之間的差異；

（4）企業(yè)實(shí)際計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備與可以抵扣壞賬準(zhǔn)備之間的差異；

（5）企業(yè)實(shí)際發(fā)生的罰沒支出與允許扣除數(shù)額之間的差異；

（6）企業(yè)實(shí)際捐贈數(shù)額與可以抵扣捐贈之間的差異。

永久性差異可分為以下三類：

（1）可免稅收入。有些項(xiàng)目的收入，會計(jì)上列為收入，但稅法則不作為應(yīng)納稅所得額。例如，企業(yè)購買國庫券的利息收入，依法免稅，但會計(jì)列為投資收益納入利潤總額。又如企業(yè)從國內(nèi)其他單位分回的已納稅利潤，若其已納的稅額是按33%的稅率計(jì)算的，則分回的已納稅利潤按稅法規(guī)定不再繳納所得稅，但會計(jì)將此投資收益納入利潤總額。

（2）不可扣除的費(fèi)用或損失。有些支出在會計(jì)上應(yīng)列為費(fèi)用或損失，但稅法上不予認(rèn)定，因而使應(yīng)稅利潤比會計(jì)利潤高，計(jì)算應(yīng)稅利潤時(shí)，應(yīng)將這些項(xiàng)目金額加到利潤總額中。這些項(xiàng)目主要有兩種情況：一是范圍不同，即會計(jì)上作為費(fèi)用或損失的項(xiàng)目，在稅法上不作為扣除項(xiàng)目處理；一是標(biāo)準(zhǔn)不同，即有些在會計(jì)上作為費(fèi)用或損失的項(xiàng)目，稅法上可作為扣除項(xiàng)目，但規(guī)定了計(jì)稅開支的標(biāo)準(zhǔn)限額，超限額部分在會上仍列為費(fèi)用或損失，但稅法不允許抵扣應(yīng)稅利潤。

范圍不同的項(xiàng)目主要有：

①違法經(jīng)營的罰款和被沒收財(cái)物的損失。會計(jì)上作營業(yè)外支出處理，但稅法上不允許扣減應(yīng)稅利潤。

②各項(xiàng)稅收的滯納金和罰款。會計(jì)上可列作營業(yè)外支出，但稅法規(guī)定不得抵扣應(yīng)稅利潤。

③各種非救濟(jì)公益性損贈和贊助支出。會計(jì)上可列為營業(yè)外支出，但稅法規(guī)定不得抵扣應(yīng)稅利潤。

標(biāo)準(zhǔn)不同的項(xiàng)目主要有：

①利息支出。會計(jì)上可在費(fèi)用中據(jù)實(shí)列支，但稅法規(guī)定向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，高于按照金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分，不準(zhǔn)扣減應(yīng)稅利潤。

②工資性支出。會計(jì)上將工資、獎(jiǎng)金全部列為成本費(fèi)用，但稅法規(guī)定由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府制定計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)，超過計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)的工資性支出應(yīng)繳納所得稅。

③“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”。會計(jì)上根據(jù)實(shí)發(fā)工資總額計(jì)提職工工會經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)（簡稱“三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)”），而稅法規(guī)定分別按照計(jì)稅工資總額的2%、14%、1.5%計(jì)算扣除，超額部分不得扣減應(yīng)稅利潤。

④公益、救濟(jì)性損贈。會計(jì)上列為營業(yè)外支出，但稅法規(guī)定在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分準(zhǔn)予扣除，超額部分不得扣除。

⑤業(yè)務(wù)招待費(fèi)。會計(jì)上列為管理費(fèi)用，但稅法規(guī)定限額部分應(yīng)作為應(yīng)稅利潤。稅法規(guī)定的業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除限額如下：全年銷售凈額在1 500萬元（不含1 500萬元）以下的，不超過全年銷售凈額的的5‰；超過1 500萬元（含1 500萬元），但不足5 000萬元的，不超過該部分的3‰；超過5 000萬元（含5 000萬元），但不足1億元的，不超過該部分的2‰；超過1億元（含1億元）的，不超過該部分的1‰。 （3）非會計(jì)收入而稅法規(guī)定作為收入征稅。有些項(xiàng)目，在會計(jì)上并非收入，但稅法則作為收入征稅，例如，企業(yè)銷售時(shí)，因誤開發(fā)票作廢，但由于沖轉(zhuǎn)發(fā)票存根未予保留，稅法上仍視為銷售收入征稅；銷售退回與折讓，未取得合法憑證，稅法上也不予認(rèn)定，仍按銷售收入征稅；企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)以不合理定價(jià)手段減少應(yīng)納稅所得額。永久性差異不會在將來產(chǎn)生應(yīng)課稅金額或可扣除金額，故不存在跨期分?jǐn)倖栴}。即永久性差異只影響當(dāng)期的應(yīng)稅利潤，不會影響以后各期納稅額，因而，永久性差異不必作賬務(wù)處理。在計(jì)算所得稅費(fèi)用和應(yīng)付所得稅時(shí)，均需將其調(diào)整稅前會計(jì)利潤。

商品流通企業(yè)企業(yè)按照會計(jì)規(guī)定計(jì)算的所得稅前會計(jì)利潤與按稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅所得額之間，往往存在著一定的差異。

這種差異就其原因和性質(zhì)不同可以分為兩種，即永久性差異和時(shí)間性差異。那么，這兩種差異應(yīng)當(dāng)如何正確把握呢？

所謂永久性差異，是指由于企業(yè)一定時(shí)期的稅前會計(jì)利潤與納稅所得之間計(jì)算的口徑不同所產(chǎn)生的差異。商品流通企業(yè)企業(yè)企業(yè)按會計(jì)原則計(jì)算的稅前會計(jì)利潤與按稅法規(guī)定計(jì)算的納稅所得，其確認(rèn)收支的口徑往往是不同的。根據(jù)稅法規(guī)定：企業(yè)違法經(jīng)營的罰款和被沒收財(cái)物的損失等在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除；但從會計(jì)核算的角度看，這些支出均屬企業(yè)發(fā)生的費(fèi)用支出，應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)在其經(jīng)營損益中，應(yīng)在計(jì)算稅前利潤時(shí)予以扣除，在這種情況下二者之間就產(chǎn)生了差異。再如，商品流通企業(yè)企業(yè)企業(yè)購買國庫券取得的利息收入，從會計(jì)核算上講，屬于企業(yè)的一種收益，構(gòu)成稅前會計(jì)利潤的組成內(nèi)容；而稅法則規(guī)定企業(yè)購買國庫券取得的利息收入可以從應(yīng)納稅所得額中扣除，這樣會計(jì)上計(jì)算的稅前會計(jì)利潤與稅收上計(jì)算的納稅所得之間也會產(chǎn)生差異。這種差異在各會計(jì)期間都有可能產(chǎn)生，它在本期發(fā)生以后，不能夠在以后期間轉(zhuǎn)回。

所謂時(shí)間性差異，是指企業(yè)一定時(shí)期的稅前會計(jì)利潤與納稅所得之間由于有些收入和支出項(xiàng)目計(jì)入納稅所得的時(shí)間與計(jì)入稅前會計(jì)利潤的時(shí)間不一致所產(chǎn)生的差異。如企業(yè)的某項(xiàng)固定資產(chǎn)，稅法規(guī)定其使用年限為10年，按直線法計(jì)提折舊，每年提取10％的折舊。企業(yè)對該項(xiàng)固定資產(chǎn)采用加速折舊的方法規(guī)定其折舊年限為5年，按直線折舊法計(jì)算每年應(yīng)提取20％的折舊。這樣，從一個(gè)會計(jì)年度看，由于會計(jì)核算和稅收計(jì)算所采用的固定資產(chǎn)折舊年限和年折舊率不同，從而使得按會計(jì)原則計(jì)算的稅前會計(jì)利潤和按稅法規(guī)定計(jì)算的納稅所得產(chǎn)生差異，并由此導(dǎo)致從當(dāng)期損益中扣除的所得稅和當(dāng)期應(yīng)交所得稅計(jì)算的差異。這種差異在某一時(shí)期產(chǎn)生以后，可以在以后一期或若干期內(nèi)轉(zhuǎn)回。

正確把握商品流通企業(yè)企業(yè)的永久性差異與時(shí)間性差異，對于規(guī)范納稅行為，提高企業(yè)凈利潤計(jì)算的準(zhǔn)確性具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。

對“永久性差異”在計(jì)算所得稅時(shí)，應(yīng)做納稅項(xiàng)目調(diào)整，直接增減應(yīng)納稅所得額。但在賬務(wù)處理時(shí)，應(yīng)分清兩 種情況。第一，凡屬于符合會計(jì)原則，而與稅法有分歧的、無需賬務(wù)調(diào)整。例如：企業(yè)已在“管理費(fèi)用”賬戶列支的招待費(fèi)，平時(shí)巳經(jīng)通過“管理費(fèi)用”賬戶，沖減了當(dāng)期利潤，在計(jì)算所得稅時(shí)，只需將多列支的招待費(fèi)，作為納稅調(diào)整項(xiàng)目，增加應(yīng)納稅所得額，并不需要將多列支招待費(fèi)，從“管理費(fèi)用”賬戶中剔除。第二，既違反會計(jì)原則，又違反稅法規(guī)定，則既應(yīng)該調(diào)整應(yīng)納稅所得額，又要調(diào)整企業(yè)賬戶記錄。如，企業(yè)多列成本，少列收人，既要調(diào)增應(yīng)納稅所得額，又要調(diào)整相應(yīng)賬戶。

舉例：紅光廠1999年全年銷售收人8000萬元，利潤總額810萬元，已繳所得稅200萬元。其他資料如下：

1．全年實(shí)際發(fā)放工資400萬元，并據(jù)此計(jì)提“三費(fèi)”70萬元，經(jīng)審核計(jì)稅工資300萬元；

2．全年發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)40萬元，已在管理費(fèi)用中列支；

3．年末“應(yīng)收賬款”賬戶余額l000萬元，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金標(biāo)準(zhǔn)4 ‰ （稅法允許計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)為3‰），“壞賬準(zhǔn)備”賬戶貸方余額5.5萬元；

4．國庫券利息收入2萬元，巳列人當(dāng)年“投資收益”賬戶；

5．向有關(guān)貸款單位支付貸款利息40萬元，利率為8%，列人財(cái)務(wù)費(fèi)用，經(jīng)查當(dāng)年金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率為7%；

6．營業(yè)外支出中已列支稅收滯納金3萬元，對希望工程捐款50萬元。企業(yè)當(dāng)年已預(yù)繳所得稅200萬元。

請根據(jù)上述資料，計(jì)算應(yīng)納稅所得額及當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)繳所得稅，并做出相應(yīng)的會計(jì)處理。

1．企業(yè)實(shí)際發(fā)放工資與計(jì)稅工資之間差異及“三費(fèi)”之間差異，應(yīng)該調(diào)增應(yīng)納稅所得額：

（400－300）+（70－300×l7.5%）= 117.5（萬元）；

2．全年實(shí)際列支招待費(fèi)與應(yīng)列支招待費(fèi)之間差異，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額：

40－（1500×5‰+3500×3‰ +3000×2‰）＝40－24＝16萬元）；

3．年末實(shí)際保留壞賬準(zhǔn)備與應(yīng)保留壞賬準(zhǔn)備之間差異，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額：

5.5－1000×3‰ =5.5－3=2.5（萬元）；

4．國庫券利息收人2萬元，免征所得稅，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額；

5．實(shí)際列支利息支出與允許列支利息支出之間差異，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額：

（40－40÷8%×7%）=5（萬元）；

6．企業(yè)支付滯納金，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額3萬元，但對外捐贈，則應(yīng)該按程序計(jì)算：

（1）企業(yè)列支對外捐贈前的應(yīng)納稅所得額：

810＋117.5＋16＋2.5—2＋5＋3＋50＝l002（萬元）；

（2）許扣除對外捐贈款額1002×3%=30.06 （萬元）；

（3）實(shí)際捐贈數(shù)額與允許捐贈數(shù)額之間差異，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額：

50－30.06=19.94全年應(yīng)納稅所得額為：

810＋117.5＋16＋2.5－2＋5＋3＋19.94＝971.94（萬元）；

或 l002－30.06=971.94（萬元）；

綜上，企業(yè)應(yīng)納稅所得額為971.94萬元，應(yīng)納所得稅為：

971.94×33%＝320.74（萬元）；

應(yīng)補(bǔ)繳所得稅：320.74－200＝120.74（萬元）；

上述各納稅調(diào)整項(xiàng)目中，只有壞賬準(zhǔn)備金需要賬務(wù)調(diào)整，其他各項(xiàng)不用調(diào)賬。

借：壞賬準(zhǔn)備 15000貸：管理費(fèi)用 15000借：管理費(fèi)用 15000貸：本年利潤 15000此項(xiàng)調(diào)賬時(shí)，應(yīng)注意的問題是，盡管壞賬準(zhǔn)備金影響納稅的金額是2.5萬元，但調(diào)賬時(shí)，只能調(diào)整1.5萬元，因?yàn)槠髽I(yè)按4‰ 保留壞賬準(zhǔn)備金賬戶余額是符合會計(jì)原則的。對應(yīng)補(bǔ)繳所得稅120.74萬元，應(yīng)作：

借：所得稅 1207400貸：應(yīng)交稅金一應(yīng)交所得稅 1207400應(yīng)繳所得稅上繳時(shí)：

借：應(yīng)交稅金一應(yīng)交所得稅 1207400貸：銀行存款 1207400。