存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是指在中期期末或年度終了，如由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時(shí)或銷售價(jià)格低于成本等原因，使存貨成本不可以收回的部分，應(yīng)按單個(gè)存貨項(xiàng)目的成本高于其可變現(xiàn)凈值的差額提取，并計(jì)入存貨跌價(jià)損失。

1.客觀性原則

2.穩(wěn)健性原則

3.實(shí)質(zhì)重于形式原則

1.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備確認(rèn)的時(shí)間

《企業(yè)會計(jì)制度》第五十四條規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對存貨進(jìn)行全面清查，如由于存貨毀損、全部或部分陳舊過時(shí)或銷售價(jià)格低于成本等原因，使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

2.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備確認(rèn)的條件

（1）應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的幾種情況

《企業(yè)會計(jì)制度》第五十五條規(guī)定，當(dāng)存在下列情況之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備：

① 市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望；

② 企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格；

③ 企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價(jià)格又低于其賬面成本；

④ 因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價(jià)格逐漸下跌；　

⑤ 其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。

（2）應(yīng)將存貨賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益的幾種情況

《企業(yè)會計(jì)制度》第五十四條規(guī)定，當(dāng)存在以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)將存貨賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益：

① 已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；　

② 已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；

③ 生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨；

④ 其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。

1.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)按單個(gè)存貨項(xiàng)目的成本與可變現(xiàn)凈值計(jì)量，對于可變現(xiàn)凈值低于存貨賬面成本（價(jià)值）的部分計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等于當(dāng)期期末存貨可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的部分與提取跌價(jià)準(zhǔn)備前“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶貸方余額之間的差額。

2.可變現(xiàn)凈值

可變現(xiàn)凈值是指企業(yè)在正常經(jīng)營過程中，以估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)完工成本及銷售所必須的估計(jì)費(fèi)用后的價(jià)值。企業(yè)每期都應(yīng)當(dāng)重新確定存貨的可變現(xiàn)凈值。

3.存貨可變現(xiàn)凈值的計(jì)價(jià)原則

企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得的可靠證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。

4.幾種特殊情況下存貨可變現(xiàn)凈值的確定

（1）用于生產(chǎn)而持有的材料等，如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本，則該材料仍然應(yīng)當(dāng)按成本計(jì)量；如果材料價(jià)格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則應(yīng)當(dāng)將該材料按可變現(xiàn)凈值計(jì)量。

（2）為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，通常應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ)；如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以一般銷售價(jià)格為計(jì)量基礎(chǔ)。用于出售的材料等，應(yīng)當(dāng)以市場價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ)。

一、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的核算的賬戶設(shè)置^[1]

“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶用于核算企業(yè)提取的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

二、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的確認(rèn)和回轉(zhuǎn)

企業(yè)應(yīng)在每一資產(chǎn)負(fù)債表日，比較存貨成本與可變現(xiàn)凈值，計(jì)算出應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，再與已提數(shù)進(jìn)行比較，若應(yīng)提數(shù)大于已提數(shù)，應(yīng)予補(bǔ)提。企業(yè)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失）。

當(dāng)以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失）。

三、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)

企業(yè)計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，如果其中有部分存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)對其已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

對于因債務(wù)重組、非貨幣性交易轉(zhuǎn)出的存貨，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但不沖減當(dāng)期的管理費(fèi)用，按債務(wù)重組和非貨幣性交易的原則進(jìn)行會計(jì)處理。

按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

（一）、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提方法

資產(chǎn)負(fù)債表日，公司存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。當(dāng)其可變現(xiàn)凈值低于成本時(shí)，提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。通常按照單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；對于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，按照存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項(xiàng)目分開計(jì)量的存貨，則合并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。

存貨可變現(xiàn)凈值的確定：產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨，以該存貨的估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額，確定其可變現(xiàn)凈值。需要經(jīng)過加工的材料存貨，以所生產(chǎn)的產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額，確定其可變現(xiàn)凈值。為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值以合同價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算。若持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以一般銷售價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算。

企業(yè)按當(dāng)前的市場供求狀況，判斷存貨的可變現(xiàn)凈值?？勺儸F(xiàn)凈值小于存貨入帳價(jià)值時(shí)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（即存貨減值準(zhǔn)備）。

1、如計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備后，存貨價(jià)值繼續(xù)下跌，補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

借：管理費(fèi)用－－計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

2、如計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備后，存貨價(jià)值提升，沖銷已提數(shù)。

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

　貸：管理費(fèi)用－－計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

3、如影響存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的因素消失，沖減的跌價(jià)準(zhǔn)備金額，應(yīng)以存貨跌價(jià)準(zhǔn)備科目的余額沖減至零為限。

（二）、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提舉例^[1]

[例]某機(jī)器廠存貨中有甲、乙、丙、丁四種車床，本年末其賬面成本與可變現(xiàn)凈值的情況如下（假設(shè)企業(yè)以前各項(xiàng)均未提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）：

存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提

產(chǎn)成品	賬面價(jià)值	可變現(xiàn)凈值	應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
甲	300 000	280 000	20 000
乙	460 000	550 000	－－－
丙	600 000	700 000	－－－
丁	100 000	0	100 000
合計(jì)	1 460 000	1 530 000	120 000

（1）企業(yè)本期計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的分錄：

借：管理費(fèi)用──計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備120 000

　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備120 000

（2）丁產(chǎn)品因不符合有關(guān)新技術(shù)安全標(biāo)準(zhǔn)而已經(jīng)被禁止出售，經(jīng)確定，該產(chǎn)品已經(jīng)不具有任何使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值。則企業(yè)應(yīng)做如下分錄：

借：管理費(fèi)用──計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100 000

　貸：庫存商品──丁產(chǎn)品　100 000

從編制合并會計(jì)報(bào)表的實(shí)務(wù)而言，隨著新會計(jì)制度的實(shí)施，企業(yè)普遍計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷將變得越來越重要。

一、初次編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)的會計(jì)處理

（一）產(chǎn)生內(nèi)部銷售利潤的條件下，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷方法

企業(yè)集團(tuán)發(fā)生內(nèi)部存貨交易時(shí)，由于內(nèi)部銷售價(jià)格與內(nèi)部銷售成本往往不一致，從而產(chǎn)生內(nèi)部銷售利潤或內(nèi)部銷售虧損。每期期末，內(nèi)部購入企業(yè)將該存貨的內(nèi)部銷售價(jià)格與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，而從企業(yè)集團(tuán)角度而言，應(yīng)以該存貨內(nèi)部銷售成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較，計(jì)算該存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。顯然，二者往往不一致而產(chǎn)生差異。因此，在編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)必須通過抵銷分錄來消除上述差異。本節(jié)主要通過實(shí)例討論，在內(nèi)部銷售價(jià)格大于內(nèi)部銷售成本（產(chǎn)生內(nèi)部銷售利潤）時(shí)，內(nèi)部存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷會計(jì)處理要分兩種情況來進(jìn)行。

1.購買企業(yè)期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于其取得成本，但高于銷售企業(yè)的銷售成本

從購買企業(yè)個(gè)別會計(jì)報(bào)表來說需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但從企業(yè)集團(tuán)合并會計(jì)報(bào)表來說期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移并不存在減值，此時(shí)應(yīng)將購買方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備予以抵銷，抵銷的金額為購買方提取的跌價(jià)準(zhǔn)備。

例1、某企業(yè)集團(tuán)只有母、子兩個(gè)公司，母公司將成本為800元的一批商品銷售給子公司，銷售收入為1000元，銷售毛利率為20%。

如果該交易在本期發(fā)生，該存貨全部轉(zhuǎn)為本期末存貨，期末可變現(xiàn)凈值為900元，本期期末該存貨已提準(zhǔn)備100元（1000-900）；本期期末該存貨應(yīng)有準(zhǔn)備為0（800-900=-100＜0）；應(yīng)沖減本期準(zhǔn)備100元。抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：管理費(fèi)用100

2.購買企業(yè)期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于銷售企業(yè)的銷售成本

從購買企業(yè)個(gè)別會計(jì)報(bào)表來說需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，從企業(yè)集團(tuán)合并會計(jì)報(bào)表來說期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移也同樣存在一定程度的減值，這時(shí)就不能將購買方計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備金額抵銷，而只能部分抵銷，抵銷的金額為存貨價(jià)值中包含的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤。

若將例1中的可變現(xiàn)凈值改為700元，子公司個(gè)別會計(jì)報(bào)表應(yīng)計(jì)提300元跌價(jià)準(zhǔn)備。此時(shí)企業(yè)集團(tuán)存貨的原始成本為800元，可變現(xiàn)凈值低于原始成本，如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移也需要計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，但只應(yīng)計(jì)提100元，多計(jì)提的200元應(yīng)該抵銷，抵銷的金額正好是存貨價(jià)值中包含的內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤。抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200

貸：管理費(fèi)用200

（二）產(chǎn)生內(nèi)部銷售虧損的條件下，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷方法

當(dāng)企業(yè)集團(tuán)產(chǎn)生內(nèi)部銷售虧損的條件下，即存貨中包含有內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)虧損，并且購入方未提取跌價(jià)準(zhǔn)備，其抵銷方法同內(nèi)部有銷售利潤的抵銷方法；如果購入方提取了跌價(jià)準(zhǔn)備，則未實(shí)現(xiàn)虧損與跌價(jià)準(zhǔn)備均不應(yīng)抵銷，因此，可以分為兩種情況進(jìn)行說明。

1.購買企業(yè)期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值高于其取得成本，但是低于其銷售企業(yè)的銷售成本從購買企業(yè)個(gè)別會計(jì)報(bào)表來說雖然不需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但若從企業(yè)集團(tuán)合并會計(jì)報(bào)表來說期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移卻存在減值，因此應(yīng)當(dāng)補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備，補(bǔ)提金額應(yīng)該為銷售企業(yè)的銷售成本與可變現(xiàn)凈值的差額

例2、某母公司本期向子公司銷售商品2000元，其銷售成本為2200元，子公司購進(jìn)的該商品當(dāng)期全部未實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。子公司期末對存貨進(jìn)行檢查時(shí)，其可變現(xiàn)凈值為2150元，此時(shí)個(gè)別會計(jì)報(bào)表不需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但在合并會計(jì)報(bào)表時(shí)需補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備50元（2200-2150）。

2.購買企業(yè)期末內(nèi)部購進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值低于其取得成本

從購買企業(yè)個(gè)別會計(jì)報(bào)表來說需計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，從企業(yè)集團(tuán)合并會計(jì)報(bào)表來說期末內(nèi)部存貨如果不發(fā)生銷售轉(zhuǎn)移也同樣存在減值，此時(shí)存貨價(jià)值中包含有內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)虧損不能抵銷，跌價(jià)準(zhǔn)備也不能抵銷。

如果將上例中可變現(xiàn)凈值改為1900元，此時(shí)個(gè)別會計(jì)報(bào)表應(yīng)該計(jì)提100元跌價(jià)準(zhǔn)備，而對于企業(yè)集團(tuán)則是發(fā)生了300元的減值，另外200元是應(yīng)該通過確認(rèn)銷售虧損來體現(xiàn)的。

二、連續(xù)編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會計(jì)處理

在連續(xù)編制合并會計(jì)報(bào)表的情況下，本期合并利潤分配表中期初未分配利潤就是上期合并利潤分配表中的未分配利潤。同時(shí)，本期編制合并會計(jì)報(bào)表是以本期母公司和子公司當(dāng)期的個(gè)別會計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制的，因此，合計(jì)得出的期初未分配利潤與上一會計(jì)期間合并會計(jì)報(bào)表的未分配利潤數(shù)額之間就有可能存在差額。在本期僅有內(nèi)部交易存貨計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷這一因素的情況下合計(jì)得出的期初未分配利潤的數(shù)額與上期合并未分配利潤的數(shù)額之間的差額就是上期抵銷的內(nèi)部存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備的數(shù)額。為了使合并利潤分配表中未分配利潤的本期期初數(shù)額與上期期末數(shù)額一致，就必須將上期抵銷的內(nèi)部交易存貨計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷，調(diào)整本期期初未分配利潤數(shù)。

本小節(jié)通過例題來詳細(xì)說明在連續(xù)編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會計(jì)處理。

例3、假設(shè)本期母公司期初存貨中有1000元是上期從子公司購入的，該項(xiàng)存貨子公司的銷售成本為800元，賬面價(jià)值900元，母公司在上期期末已對此項(xiàng)存貨計(jì)提了100元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。假設(shè)本年度沒有發(fā)生內(nèi)部存貨購銷業(yè)務(wù)。抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤100

對于本期內(nèi)部交易存貨在個(gè)別會計(jì)報(bào)表中因存貨的出售或可變現(xiàn)凈值的回升而沖減的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額，也應(yīng)該按照不同的情況進(jìn)行處理。

（一）本期購買方計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

例4、假設(shè)上期母公司從子公司購入的商品的銷售價(jià)格為1000元，銷售成本為800元，本期仍未實(shí)現(xiàn)對外銷售而全部形成存貨。期末該項(xiàng)存貨的可變現(xiàn)凈值與上期相同，均為900元，編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤100

本期母公司應(yīng)對該項(xiàng)存貨計(jì)提100元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，由于個(gè)別會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目中存貨跌價(jià)準(zhǔn)備已有貸方余額100元，因而母公司本期不再計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)只抵銷上期管理費(fèi)用對期初未分配利潤的影響金額即可。

（二）本期購買方補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

例5、若例4變?yōu)楸酒谄谀┰擁?xiàng)存貨可變現(xiàn)凈值降為850元，則母公司本期補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備就變?yōu)?0元，編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤100

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備50

貸：管理費(fèi)用50

再假設(shè)存貨的可變現(xiàn)凈值降為750元，母公司補(bǔ)提150元（1000元－750元－100元）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，考慮到該項(xiàng)存貨的實(shí)際成本為800元，則從企業(yè)整體角度考慮，本會計(jì)年度應(yīng)計(jì)提50元的跌價(jià)準(zhǔn)備。編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，抵銷分錄如下：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：期初未分配利潤100

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100

貸：管理費(fèi)用100

根據(jù)財(cái)政部2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號——存貨》規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；對于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，可以按照存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項(xiàng)目分開計(jì)量的存貨，可以合并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

國家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計(jì)制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕45號，以下簡稱《通知》）規(guī)定，企業(yè)所得稅稅前允許扣除的項(xiàng)目，原則上必須遵循真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則，除國家稅收規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會計(jì)制度等規(guī)定提取的任何形式的準(zhǔn)備金（包括資產(chǎn)準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備或工資準(zhǔn)備等）不得在企業(yè)所得稅前扣除。

各種形式的準(zhǔn)備金會使會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額有一定差異，下面以存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為例（為方便起見，假設(shè)了一種產(chǎn)品的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在連續(xù)3年的變動(dòng)情況），分析說明準(zhǔn)備金的所得稅處理。

例1：甲公司為增值稅一般納稅人，2007年12月31日A產(chǎn)品的賬面成本為100萬元，A產(chǎn)品的預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為80萬元，2008年12月31日A 產(chǎn)品的預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為70萬元。2009年1月6日甲公司將A產(chǎn)品售出，A產(chǎn)品售價(jià)為70萬元，貨物已發(fā)出，貨款已收到，以上售價(jià)均不含增值稅。

依據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第1號——存貨》（簡稱存貨準(zhǔn)則）的規(guī)定，2007年12月31日甲公司A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值低于賬面成本20萬元，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20萬元，賬務(wù)處理為：

借：資產(chǎn)減值損失　200000

　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　200000。

《通知》規(guī)定不得稅前扣除，故2007年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額20萬元。

2008年12月31日A產(chǎn)品市場價(jià)格繼續(xù)下跌，2008年應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備30萬元，大于已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（20萬元），應(yīng)補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬元，賬務(wù)處理為：

借：資產(chǎn)減值損失　100000

　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　100000。

《通知》規(guī)定不得在稅前扣除，故2008年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額10萬元。

2009年1月6日產(chǎn)品銷售時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，賬務(wù)處理為：

借：銀行存款819000

　貸：主營業(yè)務(wù)收入700000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）119000。

結(jié)轉(zhuǎn)成本：

借：主營業(yè)務(wù)成本1000000

　貸：庫存商品　1000000

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　300000

　貸：資產(chǎn)減值損失300000。

按照《通知》規(guī)定產(chǎn)品銷售時(shí)，不得結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，故2009年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額30萬元。

綜上所述，在存貨價(jià)格持續(xù)下跌時(shí)，2007年～2009年共計(jì)調(diào)整應(yīng)納稅所得額＝200000＋100000－300000＝0（元）。

例2：假定該例中2008年A產(chǎn)品的預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為90萬元，2009年1月6日甲公司將A產(chǎn)品售出，售價(jià)為110萬元，貨物已發(fā)出，貨款已收到，以上售價(jià)不含增值稅。

2007年12月31日賬務(wù)處理同例1。

2008年12月31日價(jià)格有所上升，依據(jù)存貨準(zhǔn)則的規(guī)定，2008年應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬元，小于已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（20萬元），應(yīng)轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10萬元。

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　100000

　貸：資產(chǎn)減值損失　100000。

按照《通知》規(guī)定不得轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備沖減管理費(fèi)用，故2008年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額10萬元。

2009年1月6日產(chǎn)品銷售時(shí)，依據(jù)存貨準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，并且以余額沖減至零為限，賬務(wù)處理為：

借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　100000

　貸：資產(chǎn)減值損失　100000。

按照《通知》規(guī)定產(chǎn)品銷售時(shí)，不得結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，故2009年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額10萬元。

綜上所述，在上述情況下，2007年～2009年共計(jì)調(diào)整應(yīng)納稅所得額＝200000－100000－100000＝0（元）。

[線索]H公司是一家上市公司，注冊會計(jì)師在進(jìn)行年度會計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)了解到該公司對存貨的期末計(jì)價(jià)采用成本與可變現(xiàn)凈值熟低法，2001年H公司經(jīng)年末盤點(diǎn)，認(rèn)定有關(guān)存貨及其會計(jì)處理的信息資料如下：

1.庫存商品A：賬面余額10萬元，已提取跌價(jià)準(zhǔn)備5000元，該商品市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。H公司對該商品全額補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

2.庫存商品B：賬面余額6萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，該商品不再為消費(fèi)者所偏愛，從目前情況分析，其市價(jià)將會持續(xù)下跌。H公司全額提取跌價(jià)準(zhǔn)備。

3.庫存商品C：賬面余額20萬元，已提取跌價(jià)準(zhǔn)備2萬元，由于此類商品的更新?lián)Q代，該商品已經(jīng)落伍，目前已經(jīng)形成滯銷o H公司全額補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

4.庫存商品D：賬面余額50萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，目前該商品供銷兩旺，未發(fā)現(xiàn)減值情況。H公司按10％提取跌價(jià)準(zhǔn)備5萬元。

5.庫存商品E：賬面余額20萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，該商品市價(jià)持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。H公司未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

6.庫存原材料F：賬面余額15萬元，無跌價(jià)準(zhǔn)備，現(xiàn)有條件下使用該原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于產(chǎn)品的銷售價(jià)格。H公司未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。

[分析]根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》第五十四、五十五、六十二條的規(guī)定，并依據(jù)本文前述認(rèn)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基本條件進(jìn)行分析，庫存商品A、B、C均不應(yīng)全額計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。A商品只是市價(jià)下跌、價(jià)值減少，但仍有一定的使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值。B商品雖然不為消費(fèi)者所偏愛，但也只是價(jià)值下跌，還未到完全喪失價(jià)值的程度。C商品即使已經(jīng)滯銷，但起碼還有轉(zhuǎn)讓價(jià)值。所以，注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司首先根據(jù)各種存貨的物理狀況及減值情況，推斷出其期末應(yīng)提足的跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額，然后與已提取的跌價(jià)準(zhǔn)備比較，按其差額補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。對于商品D，由于沒有任何減值的跡象，H公司按10％的比例計(jì)提了5萬元的跌價(jià)準(zhǔn)備，這沒有根據(jù)。注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司調(diào)賬，沖回所提取的跌價(jià)準(zhǔn)備。

對于商品E和原材料F的處理則不同，這兩項(xiàng)存貨實(shí)際上已經(jīng)發(fā)生了減值，而H公司卻未計(jì)提相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備，注冊會計(jì)師應(yīng)建議H公司根據(jù)具體情況確定計(jì)提減值準(zhǔn)備的數(shù)量，并作相應(yīng)的調(diào)賬處理。